Fimmtudaginn 18. nóvember 2004.
Nr. 151/2004.	AM Praxis ehf. (Hróbjartur Jónatansson hrl.) gegn íslenska ríkinu (Einar Karl Hallvarðsson hrl.)

 

Sameignarfélög. Tekjuskattur.

Hlutafélagi um rekstur málflutningsstofu var slitið árið 1996 og sameignarfélag um rekstur stofunnar endurvakið. Við slit hlutafélagsins voru sameignarfélaginu seldar hreinar bókfærðar eignir þess og var kaupverðið greitt með skuldabréfum. Jafnframt var rekstrarlán, sem hlutafélagið veitti sameignarfélaginu, að hluta til endurgreitt með skuldabréfum. Við úthlutun eigna hlutafélagsins komu öll þessi skuldabréf í hlut hluthafanna, hinna sömu og voru félagsmenn í sameignarfélaginu. Deilt var um hvort gjaldfærð vaxtagjöld á rekstrarreikningi sameignarfélagsins vegna vaxta af skuldabréfunum væru frádráttarbær frá tekjum þess. Var fallist á það álit yfirskattanefndar, að þar sem tilgangur umræddra ráðstafana hafi í raun verið sá einn að færa rekstur málflutningsstofunnar aftur í það félagsform, sem hann var áður, og jafnframt að fjármagn það sem gekk til sameignarfélagsins í formi lánsfjár hafi falist í eigin fé þessa rekstrar, verði að virða ætlaðar lánveitingar sem framlagt fé í skilningi skattalaga, en vextir af því séu ekki frádráttarbærir.

 

Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir Markús Sigurbjörnsson, Garðar Gíslason, Guðrún Erlendsdóttir, Gunnlaugur Claessen og Hrafn Bragason.

Áfrýjandi skaut málinu til Hæstaréttar 23. apríl 2004. Hann krefst þess að úrskurður yfirskattanefndar nr. 499 frá 30. desember 2002 um lækkun á gjaldfærðum vaxtagjöldum að fjárhæð 2.658.168 krónur í rekstrarreikningi árið 1997 og 1.926.375 krónur í þeim reikningi 1998 verði felldur úr gildi og að viðurkennt verði að ríkisskattstjóra sé skylt að endurákvarða skatta eins og framangreind vaxtagjöld séu frádráttarbær frá tekjum. Hann krefst einnig niðurfellingar álags á tekjuskattsstofn gjaldáranna 1998 og 1999 samkvæmt þágildandi 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. nú 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Þá krefst hann málskostnaðar í héraði og fyrir Hæstarétti.

Stefndi krefst staðfestingar héraðsdóms og málskostnaðar fyrir Hæstarétti.

Við munnlegan flutning málsins í Hæstarétti kom fram að aðilaskipti hafa orðið á sóknarhlið þess. Hefur AM Praxis ehf. tekið við málinu af AM Praxis sf., en félagið var rekið sem sameignarfélag þegar atvik málsins urðu.

Málsatvik eru rakin í héraðsdómi. Svo sem þar kemur fram stofnuðu feðgarnir Hróbjartur Jónatansson og Jónatan Sveinsson sameignarfélagið Almennu málflutningsstofuna árið 1986. Árið 1992 ákváðu þeir að taka upp samstarf við lögmennina Baldvin Jónsson og Reyni Karlsson um rekstur lögmannsstofu undir heitinu Almenna málflutningsstofan hf. Því félagi var hins vegar slitið 1996 og lét Baldvin þá af störfum. Hinir ákváðu að endurvekja sameignarfélagið og reka lögmannsstofuna áfram í því formi sem sjálfstæðan skattaðila og gerðist Reynir félagsmaður ásamt feðgunum. Við slit hlutafélagsins var ákveðið að selja sameignarfélaginu hreinar bókfærðar eignir þess og var kaupverðið greitt með sex skuldabréfum til fimm ára á venjulegum bankakjörum sem sameignarfélagið gaf út til hlutafélagsins. Jafnframt veitti hlutafélagið sameignarfélaginu rekstrarlán á tímabilinu 10. september til 30. nóvember 1996, í upphafi starfsemi þess. Endurgreiddi sameignarfélagið þá skuld að hluta 1. nóvember 1997, en gaf út þrjú skuldabréf til fimm ára fyrir eftirstöðvunum. Við úthlutun eigna hlutafélagsins komu öll þessi skuldabréf í hlut hluthafanna, hinna sömu og voru félagsmenn í sameignarfélaginu. Í reikningum þess hafa vextir af skuldabréfunum verið gjaldfærðir.

Ágreiningur málsins lýtur að því, hvort þessi gjaldfærðu vaxtagjöld á rekstrarreikningi sameignarfélagsins séu frádráttarbær frá tekjum þess samkvæmt 1. tl. 31. gr. laga nr. 75/1981 eða hvort um sé að ræða vexti af framlögðu fé sem séu ekki frádráttarbærir samkvæmt 3. tl. 52. gr. sömu laga og 2. mgr. 5. gr. reglugerðar nr. 483/1994 um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi.

Í úrskurði yfirskattanefndar nr. 499/2002 segir um þennan ágreining, að þegar atvik málsins séu virt í heild og sérstaklega haft í huga, sem sé óumdeilt, að í raun hafi tilgangur umræddra ráðstafana verið sá einn að færa rekstur málflutningsstofunnar aftur í það félagsform, sem hann var áður, og jafnframt að fjármagn það sem gekk til sameignarfélagsins í formi lánsfjár fólst í eigin fé þessa rekstrar, verði að virða ætlaðar lánveitingar sem framlagt fé í skilningi 3. tl. 52. gr. laga nr. 75/1981. Fallast verður á þetta álit yfirskattanefndar. Með vísun til þessa og að öðru leyti til forsendna héraðsdóms ber að staðfesta hann.

Samkvæmt þessari niðurstöðu er rétt að áfrýjandi greiði stefnda málskostnað fyrir Hæstarétti, svo sem nánar greinir í dómsorði.

Dómsorð:

Héraðsdómur skal vera óraskaður.

Áfrýjandi, AM Praxis ehf., greiði stefnda, íslenska ríkinu, 250.000 krónur í málskostnað fyrir Hæstarétti.

 

 

Dómur Héraðsdóms Reykjavíkur 12. febrúar 2004.

Mál þetta, sem dómtekið var 27. janúar sl., er höfðað 2. júní 2003 af AM-Praxis sf., á hendur íslenska ríkinu, Arnarhvoli við Lindargötu, Reykjavík.

Stefnandi krefst þess að úrskurður yfirskattanefndar nr. 499, dagsettur 30. desember 2002, um lækkun á gjaldfærðum vaxtagjöldum að fjárhæð 2.658.168 krónur í rekstrarreikningi hans árið 1997 og 1.926.375 krónur í rekstrarreikningi hans árið 1998 verði felldur úr gildi og að viðurkennt verði að ríkisskattstjóra sé skylt að endurákvarða skatta stefnanda eins og framangreind vaxtagjöld séu frádráttarbær frá tekjum. Stefnandi krefst einnig niður­fellingar álags á hækkun tekjuskattsstofns gjald­áranna 1998 og 1999 samkvæmt þágildandi 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981 um tekju­skatt og eignarskatt, sbr. nú 2. mgr. 108 gr. laga nr. 90/2003. Þá krefst stefnandi máls­kostnaðar að skaðlausu að mati dómsins.

Stefndi krefst sýknu af kröfum stefnanda og að stefnda verði dæmdur máls­kostnaður úr hendi stefnanda að mati dómsins.

 

Yfirlit málsatvika og ágreiningsefna

Stefnandi er sameignarfélag lögmannanna Jónatans Sveinssonar, Hróbjarts Jónatanssonar og Reynis Karlssonar. Frá árinu 1986 höfðu þeir Jónatan og Hróbjartur rekið Málflutningsstofuna Skeifunni 17 sf. en þeir breyttu nafni félagsins í Almennu málflutningsstofuna sf. á árinu 1990. Á árinu 1992 hófu þeir samstarf við Lögmanns­stofu Baldvins og Reynis sf., en eigendur félagsins voru lögmennirnir Baldvin Jónsson og Reynir Karls­son, og stofnuðu þeir Almennu málflutningsstofuna hf. Við stofnun hlutafélagsins voru eignir sameignar­félaganna lagðar fram sem hlutafé til hluta­félagsins.

Þegar Baldvin hætti störfum á árinu 1996 ákváðu hinir þrír að hefja rekstur Almennu málflutningsstofunnar sf. en félaginu hafði hvorki verið slitið né hafði það verið afmáð úr firmaskrá. Nafni stefnanda var síðar breytt í AM-praxis sf.

Með kaupsamningi 1. september 1996 keypti stefnandi lausafjár­muni, bifreiðar og viðskiptamannakröfur Almennu málflutningsstofunnar ehf. fyrir samtals 22.081.633 krónur. Kaupverðið var greitt með yfirtöku skulda og með fimm ára skuldabréfum, samtals að fjárhæð 8.032.351 króna. Stefnandi tók yfir alla starf­semi einkahlutafélagsins frá og með dagsetningu samningsins. Rekstri einkahluta­félagsins var því hætt 31. ágúst 1996, en slitum á félaginu lauk 22. desember 1997.

Í tilkynningu til firmaskrár í ágúst 1996, um eignaraðild Reynis Karlssonar að stefnanda, kemur og fram að stefnandi yrði frá 1. september sama ár ekki sjálfstæður skattaðili. Sú breyting var afturkölluð með tilkynningu 22. október sama ár, en vegna mistaka var síðari tilkynning ekki send til birtingar. Þetta leiddi til þess að stefnandi var ekki skattlagður við reglulega álagningu og beindi skattstjórinn í Reykjavík fyrir­spurnum til eigenda um eignar­aðild þeirra að stefnanda rekstrarárin 1996 og 1997 með bréfi 10. ágúst 1998. Stefnandi veitti skattstjóra þá þær upplýsingar að stefnandi væri sjálfstæður skatt­aðili.

Í tilefni af álagningu áranna 1997 og 1998 óskaði skattstjóri meðal annars eftir upplýsingum um langtímaskuldir í efnahagsreikningi stefnanda. Tilgreina þurfi lán­veitendur og fjárhæð vaxta, sem hafi verið færð til gjalda vegna viðkomandi lánar­drottins, og sýna þurfi fram á að gjaldfærð vaxtagjöld séu frádráttarbær rekstrar­kostnaður. Stefnandi veitti þær upplýsingar að skuld í árslok 1996 hafi verið við Al­mennu málflutningsstofuna ehf. samkvæmt skuldabréfum, að fjárhæð 8.032.351 króna, vegna eftirstöðva kaupverðs á lausafjármunum og skuld við sama í árslok 1997, að fjárhæð 9.182.364 krónur, vegna láns er einkahlutafélagið hafi veitt stefnanda til rekstrarins á árinu 1996. Stefnandi gerði skattstjóra nánari grein fyrir umræddum skuldum í tilefni af fyrirspurn hans á árinu 1999.

Skattstjóri tilkynnti stefnanda um álagningu opinberra gjalda fyrir gjaldárin 1997 og 1998 með bréfi 11. mars 1999. Þar kemur meðal annars fram að ekki verði séð að stefnandi geti talist skulda félagsmönnum sínum það fé sem hann fékk frá þeim á árinu 1996 í gegnum einkahlutafélag sem þeir hafi átt og var verið að slíta á sama tíma. Því hefði skattstjóri í hyggju að fella niður gjaldfærðan fjármagns­kostnað vegna þessara framlaga frá félagsmönnum. Stefnandi mótmælti þessu með bréfi 21. apríl 1999 en með úrskurði skattstjóra 28. desember 1999 var fallist á að leggja innsent skattframtal stefnanda gjaldárið 1998 óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda það ár með þeim fyrirvara að ekki væri tekin afstaða til breytinga á rekstrar­reikningum stefnanda rekstrarárin 1996 og 1997, meðal annars vegna hins gjaldfærða fjármagnskostnaðar vegna lána frá félagsmönnum sem fjallað er um í framangreindu bréfi skattstjóra frá 11. mars 1999. Með bréfi skattstjóra 21. júlí 2000 var stefnanda tilkynnt að skattstjóri hefði í hyggju að endurákvarða opinber gjöld stefnanda gjaldárin 1998 og 1999. Þar kemur meðal annars fram að ekki hafi verið fallist á að gjaldfærð vaxtagreiðsla stefnanda til eigenda stefnanda á árinu 1997, að fjárhæð 2.658.168 krónur, og á árinu 1998, að fjárhæð 1.968.375 krónur, séu réttmætir frádráttarliðir frá skattskyldum tekjum stefnanda. Einnig kemur þar fram að skattstjóri hefði í hyggju að beita álagi samkvæmt 106. gr. þágildandi laga um tekjuskatt og eignarskatt nr. 75/1981 gjaldárin 1998 og 1999. Stefnandi andmælti þessu með bréfi 3. október 2000 og krafðist þess aðallega að skattstjóri hætti við fyrirhugaðar breytingar en að opinber gjöld stefnanda stæðu óbreytt framangreind gjaldár. Krafist var einnig að ekki yrði beitt álagi en til vara að því yrði aðeins beitt að hluta. Með úrskurði skattstjóra 20. febrúar 2001 var andmælum stefnanda hafnað. Stefnandi kærði úrskurðinn til yfirskattanefndar og krafðist þess aðallega að úrskurður skattstjóra um endurákvörðun yrði felldur niður þannig að álögð opinber gjöld stefnanda gjaldárin 1998 og 1999 stæðu óbreytt. Yrði ekki á það fallist var þess krafist að álagi yrði ekki bætt við meinta vantalda skattstofna en til vara að álagi yrði aðeins beitt að hluta. Kröfum stefnanda var hafnað með úrskurði yfirskattanefndar nr. 499/2002 hinn 30. desember 2002. Í málinu er deilt um lögmæti úrskurðarins.

 

Málsástæður og lagarök stefnanda

Af stefnanda hálfu er málavöxtum lýst þannig að stefnandi málsins sé sjálfstæður skattaðili sem sameignarfélag og hafi verið stofnaður árið 1986 af feðgunum Jónatani Sveinssyni og Hróbjarti Jónatanssyni. Um mitt ár 1992 hafi stefnandi, sem þá hafi heitið Almenna málflutningsstofan sf., hafið samstarf við Lögmannsstofu Baldvins og Reynis sf. sem hafi verið í eigu Baldvins Jónssonar og Reynis Karlssonar. Í framhaldi af því hafi þeir stofnað Almennu málflutningsstofuna hf., en eignir beggja sameignar­félaganna hafi verið lagðar fram við stofnun þess sem hlutafé eins og um sölu á eignum hafi verið að ræða. Stofnun Almennu málflutnings­stofunnar hf. hafi umfram allt verið hugsuð sem bráðabirgðaúrræði á meðan þeir félagar væru að kynnast. Til lengri tíma litið hafi sameignarfélagsrekstur verið það rekstrarform sem þeir hafi metið að hentaði þeim best.

Á árinu 1996 hafi Baldvin hætt störfum vegna aldurs og hafi eigendur einkahluta­félagsins þá notað tækifærið til að hrinda áformum sínum í framkvæmd sem hafi gerst í nokkrum stigum. Fyrst hafi Reynir keypt sig inn í stefnanda. Síðan hafi stefnandi keypt allar eignir Almennu málflutningsstofunnar ehf. á bók­færðu verði og hafi kaupverðið, að frádregnum yfirteknum skuldum, verið greitt með sex skuldabréfum, samtals að fjárhæð 8.032.351 króna, til fimm ára og hafi verið samið um að þau skyldu bera sömu vexti og Búnaðarbanki Íslands áskildi sér af óverðtryggðum lánum. Upphaf starfseminnar skyldi miðast við 1. september 1996 og hafi eigendurnir ráðgert í fyrstunni að reka stefnanda ekki sem sjálfstæðan skattaðila en síðar horfið frá því.

Þegar rekstur stefnanda var endurvakinn l. september 1996 hafi sjóðir hans verið tómir og hafi hann því þurft að taka lán til að geta staðið við skuldbindingar sínar. Í stað þess að fara í banka hafi orðið að samkomulagi að Almenna málflutningsstofan ehf. lánaði stefnanda 5.000.000 krónur 10. september 1996, 4.801.757 krónur 30. sama mánaðar, 5.000.000 krónur 31. október sama ár og 2.000.000 krónur 30. nóvember s.á. Heildarfjárhæð fyrirgreiðslunnar hafi því numið 16.801.757 krónum sem stefnandi hafi greitt niður með jöfnum hætti. Hinn 1. nóvember 1997 hafi stefnandi svo gefið út þrjú skuldabréf að fjárhæð 11.477.955 krónur fyrir eftirstöðvum skuldarinnar og skyldu endurgreiðslukjör vera hin sömu og af fyrrnefndu lánunum. Í framhaldi af þessu hafi Almennu málflutningsstofunni ehf. verið slitið með úthlutun á nettó eign félagsins og hafi skuldabréfin níu þá komist í eigu hlutahafa þess sem jafnframt hafi verið eigendur stefnanda.

Firmaskrá Reykjavíkur hafi verið tilkynnt 22. ágúst 1996 um breytingu á eignaraðild en ekki hafi verið óskað eftir að stefnandi væri sjálfstæður skattaðili. Með tilkynningu 22. október sama ár hafi verið tilkynnt að stefnandi hefði frá 1. september s.á. verið sjálfstæður skattaðili. Vegna mistaka hafi síðari tilkynningin hins vegar aldrei verið send til birtingar. Stefnandi hafi því fallið niður af lista yfir sameignar­félög sem væru sjálfstæðir skattaðilar og þess vegna hafi ekki verið lagt á hann við reglulega álagningu 1997 og 1998.

Haustið 1998 hafi skattstjórinn í Reykjavík veitt þessu athygli og hafi hann af því tilefni sent þeim Jónatan og Hróbjarti bréf 10. ágúst 1998. Í þeim komi fram að svo virtist sem stefnandi hefði yfirtekið rekstur Almennu mál­flutnings­stofunnar ehf. í september 1996. Óskað væri eftir upplýsingum um hvernig eignaraðild þeirra að stefnanda hefði verið háttað á árunum 1996 og 1997. Hafi skattstjóri gengið út frá því að stefnandi væri ekki sjálfstæður skattaðili og í samræmi við það hafi lögmennirnir verið beðnir að leggja fram rekstrar- og efnahagsreikning fyrir umrædd ár. Löggiltur endurskoðandi stefnanda hafi þegar farið á fund fulltrúa skattstjóra til að leiðrétta misskilning en stefnandi hefði talið fram umrædd ár sem sjálfstæður skattaðili og hefði skilað umbeðnum gögnum. Í framhaldi af því hafi endurskoðandinn ritað skattstjóra bréf 26. ágúst 1998 og hafi afrit af skattframtali stefnanda 1998 fylgt en umrædd gögn virtust hafa glatast í meðförum skattstofunnar.

Að svo komnu máli hafi því ekkert átt að vera að vanbúnaði að leggja á stefnanda sem sjálfstæðan skattaðila gjaldárið 1998. Í stað þess að gera það hafi skattstjóri ritað stefnanda bréf 28. október 1998 þar sem lagt hafi verið fyrir stefnanda að leggja fram ákveðin gögn og veita tilteknar upplýsingar varðandi gjaldfærslu nokkurra kostnaðarliða í rekstrarreikningi hans vegna áranna 1996 og 1997, þar á meðal vaxtagjalda af langtímalánum. Því hafi verið svarað með tveimur bréfum, dagsettum 11. nóvember og 2. desember 1998, en fylgt hafi bréf, dagsett 30. nóvember s.á., frá stefnanda með skýringum á nokkrum kostnaðarliðum. Með bréfi 9. febrúar 1999 hafi skattstjóri enn lagt fyrir stefnanda að leggja fram gögn og veita frekari upplýsingar um gjaldfærslu nokkurra kostnaðarliða í rekstrarreikningi hans vegna áranna 1997 og 1998 og óskað hafi verið upplýsinga um staðgreiðslu fjármagnstekjuskatts. Stefnandi hafi svarað þessu bréfi 15. febrúar 1999 og því hafi fylgt umbeðin gögn. Loks hafi skattstjóri skrifað stefnanda 18. sama mánaðar og óskað enn eftir ákveðnum gögnum og að stefnandi veitti frekari upplýsingar, m.a. um staðgreiðslu fjármagnstekju­skatts tiltekinna aðila. Stefnandi hafi svarað bréfinu og hafi umbeðin gögn fylgt því.

Að fengnum þessum upplýsingum hafi skattstjóri tilkynnt stefnanda hinn 11. mars 1999 að hann hygðist fella niður gjaldfærð vaxtagjöld, að fjárhæð 3.552.000 krónur, í skattskilum stefnanda 1998 vegna rekstrarársins 1997, þar sem eigi yrði séð að um væri að ræða réttmætan frádráttarlið, sbr. ákvæði 31. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. og ákvæði 1. mgr. 58. gr. sömu laga, heldur reiknaða vexti af framlögðu eigin fé til sameignarfélags sem óheimilt væri að draga frá tekjum samkvæmt 3. tl. 52. gr. laganna. Stefnandi hafi þegar mótmælt þessu enda ljóst að skattstjóri væri að boða niðurfellingu á öllum vaxtagjöldum félagsins sem varla fengi staðist. Er skattstjóri hafi áttað sig á þessu um ári síðar hafi hann ritað stefnanda bréf 23. febrúar 2000 og hafi meðal annars óskað eftir að hann legði fram hreyfingarlista bókhalds er sýndi vexti af hinum umræddu skuldabréfum. Hafi stefnandi þegar orðið við beiðni hans með bréfi 30. mars 2000.

Hinn 16. maí og 15. júní 2000 hafi stefnandi svo enn verið beðinn að gera grein fyrir vaxtagjöldum og hafi hann gert það með bréfi 10. júlí 2000. Stefnanda hafi síðan aftur verið tilkynnt að skattstjóri hygðist fella niður vaxtagjöld að fjárhæð 2.658.168 krónur í rekstrarreikningi stefnanda ársins 1997 og 1.926.375 krónur í rekstrar­reikningi ársins 1998 af ofangreindum níu skuldabréfum og endurákvarða skatta stefnanda. Stefnandi hafi mótmælt fyrirhugun skattstjóra með bréfi 3. október 2000 en skattstjóri hafi hafnað andmælunum hans með úrskurði 21. febrúar 2001. Með bréfi 9. maí 2001 hafi stefnandi kært endurákvörðun skattstjóra til yfirskatta­nefndar og krafist þess að niðurfelling umræddra vaxtagjalda í skattskilum hans gjaldárin 1998 til 1999 yrði felld niður, en með úrskurði nr. 499, dagsettum 30. desember 2002, hafi kröfu hans aftur verið hafnað. Stefnandi telji úrskurðinn rangan og hafi hann því höfðað málið.

Stefnandi byggi kröfu sína, um að úrskurður yfirskattanefndar verði felldur úr gildi og lagt verði fyrir ríkisskattstjóra að endurákvarða skatta hans eins og framan­greind vaxtagjöld séu frádráttarbær frá tekjum, á grundvallarreglunni um óskorað frjálsræði manna og lögaðila til athafna og æðis. Þeir sem séu fjárráða og ráði búi sínu ráði sjálfir yfir fé sínu og geti varið því á hvern þann hátt sem þeir kjósi nema það sé beinlínis bannað með lögum eða stríði á móti góðum siðum eða velsæmi. Ekki skipti máli þótt aðaltilgangur með ráðstöfun sé að öðlast tiltekið skattahagræði en það sé viðurkennt, svo sem þegar frádráttur frá tekjum hafi verið leyfður vegna kaupa á hlutabréfum í ákveðnum hlutafélögum. Á sama hátt sé maður, sem stundi atvinnu­rekstur í einstak­lings­fyrirtæki, frjáls að því að umbreyta því í einkahlutafélag og gildi einu þótt aðaltilgangur hans sé að lækka tekjuskatt sinn af rekstrarhagnaði.

Þótt skattyfirvöld hafi endurskoðunarvald á fjárhagsráðstöfunum manna og geti horft fram hjá ráðstöfunum er hafi áhrif á skattskyldu þeirra og skattlagt menn í samræmi við raunverulegt innihald samninga þeirra eigi það ekki við um það sem hér um ræði. Í máli þessu liggi fyrir að eigendur Almennu málflutningsstofunnar ehf. hafi ákveðið að slíta félaginu og yfirfæra allar eignir þess að frádregnum skuldum til samnefnds sameignarfélags 1. september 1996. Til þessa hafi þeir haft fullan rétt. Samkvæmt gildandi íslenskum skattalögum teljist slík yfirfærsla eigna frá einka­hlutafélagi til sameignarfélags sala og hafi sameignarfélaginu því borið að greiða markaðs­verð fyrir eignirnar. Það hafi stefnandi gert í formi sex skuldabréfa að fjárhæð 8.032.351 króna og sé ekki ágreiningur um kaupverð yfirfærðra eigna í málinu. Þar sem stefnandi hafi ekkert eigið fé átt er starf­semi stefnanda var endurvakin hafi orðið að ráði að samnefnt einkahlutafélag lánaði stefnanda nokkurt rekstrarfé og hafi verið gefin út þrjú skuldabréf til greiðslu á því á árinu 1997, að fjárhæð 11.477.955 krónur. Til þessa hafi stefnandi haft fullan rétt þar sem hann hafi verið sjálfstæður réttaraðili.

Hafi einkahlutafélag verið stofnað um rekstur sé einnig heimilt að slíta því og flytja eignirnar yfir í sameignarfélag. Almennt ráði menn því hvaða form þeir hafi á rekstri sínum. Samkvæmt íslenskum skattalögum sé hins vegar litið á slíka yfirfærslu sem sölu og beri að miða söluverð við markaðsverð. Sé markaðsverð yfirfærðra eigna hærra en bókfært verð sé því óhjákvæmilegt að reikna einkahlutafélaginu tekjur. Engin lög séu til á Íslandi um sameignarfélög. Almennt sé því ekki unnt að krefjast þess að þau eigi ákveðið lágmarks eigið fé. Engin skylda hvílir heldur á eigendum sameignar­félags til að leggja þeim til slíkt fé. Eigi sameignarfélag ekki til handbært fé til að kaupa yfirfluttar eignir leiði af sjálfu sér að það verði að taka lán. Ekkert sé því til fyrirstöðu að félagsmenn láni félagi peninga í stað þess að leggja því til eigið fé. Vegna ólíkra reglna um skattlagningu arðs af eigin fé og vaxta verði þó að gera kröfur um endurgreiðsluskyldu slíkra lána og til grundvallar þeim verði að liggja láns­samningar með fyrir fram ákveðnum endurgreiðslukjörum en því sé fullnægt í þessu máli.

Enda þótt engin lög séu til um sameignarfélög hér á landi sé löng hefð fyrir því að líta á þau sem sjálfstæða réttaraðila. Í því felist að þau geti öðlast réttindi og stofnað til skyldna, þar á meðal gagnvart eigendum sínum, svo sem í tengslum við ráðningu og við kaup eða sölu á eignum. Einnig sé talið að sameignarfélag geti fengið peninga að láni hjá eigendum sínum. Hér hafi verið um lánveitingar að ræða, enda hafi umræddar skuldir stofnast í sambandi við greiðslu á eignum og lánum á rekstrarfé er stefnandi hafi gefið út skuldabréf fyrir, til ákveðins tíma, með tilteknum endurgreiðslukjörum og vanefndarúrræðum. Samkvæmt íslenskum kröfurétti sé því engum vafa undirorpið að stefnandi sé skyldur að endurgreiða lánveitanda lánin eða þeim sem síðar hafi öðlast skuldabréfin af honum. Vegna ólíkra skattareglna um vexti af eigin fé og lánsfé séu þó gerðar strangar kröfur um form á slíkum greiðslum og til að samningur teljist lán verði því að vera þannig háttað að lántakandinn sé skyldugur að endurgreiða það eftir at­vikum að viðbættum verðbótum og vöxtum.

Við stofnun umræddra skulda hafi stefnandi öðlast rétt á að draga vaxtagjöld af þeim frá tekjum hjá sér sem rekstrarkostnað. Við það hafi stefnandi því sparað sér 41% skatt af vaxtagjöldunum árið 1997 og 38% skatt af vaxtagjöldunum árið 1998. Á móti hafi eigendurnir þurft að greiða 10% fjármagnstekjuskatt af vöxtunum þannig að heildarhagræðið hafi numið um 28% til 31% sem sé nokkru lægra en heildarhagræðið af umbreytingu á einkarekstri í einkahlutafélag. Hafi aðaltilgangur eigenda Almennu málflutningsstofunnar ehf. með ofannefndum lánveitingum verið að lækka skatta sína sé því ekki meiri ástæða til að horfa fram hjá þeim en umbreytingum manna á einkarekstri í einkahlutafélag.

Stefnandi telji annmarka á endurákvörðun skattstjóra og úrskurði yfirskatta­nefndar en þar sé ekkert vikið að því hvaða afleiðingu niðurfelling á vaxtagjöldum hafi á eigið fé stefnanda en ákvörðun um það skipti verulegu máli varðandi framtíðar­legan hagnað af sölu eigendanna á eignarhlutum sínum svo og mögulega úttekt þeirra úr rekstri. Ekki sé heldur látið svo lítið við að endurákvarða skatta eigenda stefnanda af hinum niðurfelldu vöxtum sem þá teljist ekki til tekna hjá þeim. Sama gildi einnig um eignarskatt þeirra. Með annarri hendinni fari ríkið því í vasa stefnanda og hrifsi til sín tekjur, sem það telji sig eiga lögmælt tilkall til, en með hinni neiti það að láta eigendur stefnanda fá tekjur sem með sönnu sé eign þeirra. Umrædd stjórnvöld þegi þunnu hljóði um þýðingu ákvarðana sinna báðum máls­aðilum til tjóns. Beri þetta vott um hálfgerðan geðþótta sem bendi til að yfirskatta­nefnd sé ekki sjálfstæður óháður úrskurðaraðili eins og mælt sé fyrir um í lögum heldur umfram allt tæki sem fjármála­ráðherra hafi skipað 1992 í ákveðnum tilgangi.

Kröfuna um niðurfellingu álags samkvæmt 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981 rökstyðji stefnandi með vísan til 3. mgr. sömu greinar, sbr. 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt og eignarskatt, en stefnandi hafi talið heimilt að færa vextina til frádráttar á tekjum og því hafi ekki vísvitandi verið um ranga færslu að ræða. Um málskostnaðarkröfu sé vísað til XXI. kafla laga nr. 91/1991 um meðferð einkamála.

Málsástæður og lagarök stefnda

Af hálfu stefnda er meðal annars vísað til þess að stefnandi hafi keypt allar eignir Almennu málflutningsstofunnar ehf. á bókfærðu verði með kaupsamningi 1. septem­ber 1996. Um hafi verið að ræða innréttingar, vélar, áhöld og tæki til skrifstofuhalds, svo og bifreiðar og viðskiptakröfur samkvæmt lista, alls að fjárhæð 22.081.633 krónur. Kaupverðið hafi verið greitt með yfirtöku skulda við viðskiptamenn að fjárhæð 14.058.312 krónur, en eftirstöðvarnar, 8.032.351 króna, hafi verið greiddar með út­gáfu skuldabréfa til fimm ára. Upphaf starfseminnar hafi miðast við 1. september 1996. Tíu dögum síðar, eða 10. september, hafi hlutafélagið lánað stefnanda 5.000.000 króna og 30. sama mánaðar hafi stefnandi fengið aftur að láni hjá hlutafélaginu 4.801.757 krónur og aftur 31. október sama ár 5.000.000 króna og enn aftur 30. nóvember s.á. 2.000.000 króna. Alls hafi lánsfé hlutafélagsins til stefnanda á þessum tæpu þremur mánuðum því numið 16.801.757 krónum. Stefnandi hafi endur­greitt að hluta inn á skuldina við hlutafélagið 1. nóvember 1997, er hann hafi gefið út þrjú skuldabréf til 5 ára vegna skuldarinnar, að fjárhæð samtals 11.477.955 krónur. Á hluthafafundi í Almennu málflutningsstofunni ehf. 21. ágúst 1996 hafi verið samþykkt að hætta rekstri félagsins 31. ágúst 1996 og slíta félaginu. Á hluthafafundi 20. september 1996 hafi síðan verið skipaðir tveir skilanefndarmenn og hafi slitum félagsins verið lokið í lok ársins 1997. Við slitin hafi hluthafarnir þrír, þ.e. Hróbjartur, Jónatan og Reynir, fengið greidd innlausnarverð hlutabréfanna með framangreindum skulda­­bréfum.

Ágreiningur málsins lúti að skattframtölum 1998 og 1999 en skattframtal ársins 1998, vegna tekna og eigna ársins 1997, hafi í desember 1999 verið lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1998 með fyrirvara um breytingar sem boðaðar hefðu verið með bréfi 11. mars 1999. Skattframtal stefnanda árið 1999 hafi borist skattstjóra 10. desember 1999 og virtist það hafa verið lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1999, þ.e. tekjur og gjöld ársins 1998.

Upphaf málsins sé að rekja til bréfs skattstjórans í Reykjavík 10. ágúst 1998 til Hróbjarts og Jónatans. Þar sé skorað á þá að gera grein fyrir eignaraðild sinni að stefnanda á árunum 1996 og 1997 ásamt því að leggja fram rekstrar- og efnahagsreikning vegna rekstrar stefnanda á árunum 1996 og 1997 og að gera grein fyrir öðrum eigendum félagsins og eignaraðild þeirra. Stefnandi hafi svarað bréfi skattstjóra með því að umboðsmaður hans hafi farið á fund fulltrúa skattstjóra og í kjölfarið hafi stefnandi lagt fram skattframtal 1997 ásamt fleiri gögnum.

Hinn 28. október 1998 hafi skattstjóri farið fram á upplýsingar og gögn vegna framtalsskila 1997 og 1998, meðal annars hafi verið óskað skýringa á tilfærðum langtímaskuldum í lok áranna 1996 og 1997, hver hafi verið rekstrarleg tilurð lántökunnar, hverjir séu lánveitendur og um hvaða vaxtakjör sé að ræða og að sýna þurfi fram á að vextir séu frádráttarbær rekstarkostnaður samkvæmt 31. gr. laga um tekju­skatt og eignaskatt.

Hinn 11. nóvember 1998 hafi umboðsmaður stefnanda gert grein fyrir tilfærðum langtímaskuldum, 9.899.330 krónum í árslok 1996 og 15.867.162 krónum í árslok 1997. Skuld ársins í árslok 1996 við Almennu málflutningsstofuna ehf., að fjárhæð 8.032.351 krónur, samkvæmt framangreindum skuldabréfum væri vegna eftirstöðva kaupverðs á lausafjármunum o.fl. og skuld við sama aðila samkvæmt efnahags­reikningi í árslok 1997, að fjárhæð 9.182.364 krónur, samkvæmt þremur skulda­bréfum, en síðari skuldin væri til komin vegna þess að hlutafélagið hefði lánað stefnanda rekstrar­fé.

Skattstjóri hafi óskað eftir frekari gögnum og upplýsingum 9. febrúar 1999, meðal annars hafi verið óskað nákvæmra upplýsinga um rekstrarlegan tilgang þess að til skuldar við eigendur stefnanda var stofnað á árunum 1996 og 1997. Bent hafi verið á að í lok ársins 1996 hafi höfuðstóll skulda við eigendur félagsins numið 7.701.953 krónum og í árslok 1997 hefði hann hækkað um rúmar 8 milljónir króna. Þá hafi þess verið óskað að sýnt yrði fram á að vextir af nefndum lánum væri frádráttarbær kostnaður samkvæmt 31. gr. laga um tekjuskatt og eignaskatt.

Í bréfi stefnanda til skattstjóra 15. febrúar 1999 komi fram að lántökur stefnanda hafi farið fram hjá hlutafélaginu sem lögpersónu en ekki eigendum stefnanda. Gerð sé grein fyrir aðdraganda að lántökunum og þeim breytingum á rekstri og rekstrarformi lögmannsstofunnar sem hafi orðið á árabilinu 1986-1996. Rekstur stefnanda hafi byrjað að nýju 1. september 1996. Stefnandi hafi þá verið með öllu eignarlaus og því þurft að skuldsetja sig verulega til öflunar á nauðsynlegum búnaði. Hlutafélagið hafi haft yfir fjármagni að ráða og hafi því verið afráðið að það léti fé af hendi í byrjun. Þegar liðið hafi að formlegum slitum hlutafélagsins undir árlok 1997 hafi stefnandi ekki átt neitt reiðufé til að greiða skuld sína við hlutafélagið sem þá hafi verið 11.477.955 krónur. Hafi þá verið ákveðið að stefnandi greiddi skuld sína með þremur skuldabréfum til 5 ára, hverju að fjárhæð 3.825.985 krónur. Þannig hafi verið unnt að ganga frá slitum á hlutafélaginu í árslok 1997 og hafi hluthöfum m.a. verið greitt innlausnarverð hlutabréfanna með umræddum skuldabréfum.

Með bréfi skattstjórans 18. febrúar 1999 hafi verið óskað eftir sundurliðun yfir stað­greiðslu fjármagnstekjuskatts, sem stefnandi hafi staðið skil á í staðgreiðslu 1997, vegna vaxtagreiðslna til eiganda stefnanda. Svarbréf og gögn hafi borist frá stefnanda.

Skattstjórinn hafi tilkynnt stefnanda 11. mars 1999 að hann hefði í hyggju að endurákvarða opinber gjöld stefnanda fyrir gjaldárin 1997 og 1998 og hafi boðað niðurfellingu gjaldfærðs fjármagnskostnaðar, að fjárhæð 3.552.200 krónur, í skatt­skilum stefnanda gjaldárið 1998, enda væri um að ræða kostnað vegna framlaga frá félagsmönnum stefnanda sem ekki væri frádráttarbær samkvæmt 1. tl. 31. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt. Stefnandi hafi mótmælt boðuðum breytingum skattstjóra í ítarlegu bréfi 21. apríl 1999.

Með kæruúrskurði 28. desember 1999 hafi skattstjóri fallist á að leggja innsent framtal stefnanda árið 1998 óbreytt til grundvallar opinberra gjalda með þeim fyrirvara að engin efnisleg afstaða væri tekin til þeirra breytinga sem boðaðar hefðu verið með bréfi skattstjóra 11. mars 1999. Í úrskurðinum sé tekið fram að stefnandi sé sjálfstæður skattaðili og hefði staðið skil á skattframtali sínu á réttum tíma en álagning samkvæmt 1. mgr. 95. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt hefði ekki farið fram vegna misskilnings um skattaðild stefnanda.

Hinn 23. febrúar 1999 hafi skattstjóri óskað eftir gögnum og upplýsingum varðandi framtalið 1999, þ.e. vegna rekstrarársins 1998. Meðal annars hafi verið óskað skýringa á tilfærðri langtímaskuld, að fjárhæð 11.304.565 krónur, á efnahags­reikningi í árslok 1998 og upplýsingum um rekstrarlega tilurð þeirrar lántöku, hverjir séu lánveitendur og um hvaða vaxtakjör hafi verið að ræða. Stefnandi hafi svarað bréfi skattstjóra 30. mars 2000. Með bréfinu hafi fylgt ljósrit skuldabréfa og tekið fram að í árslok 1998 hefði stefnandi verið með níu skuldabréf til langs tíma. Eftirstöðvar bréfanna væru 11.304.565 krónur og hafi þau verið útgefin til Almennu málflutnings­stofunnar ehf. við kaup stefnanda á rekstri einkahlutafélagsins. Sex bréfanna hafi verið gefin út 1. september 1996, samtals að fjárhæð 8.032.955 krónur, og þrjú bréfanna 1. nóvember 1997, samtals að fjárhæð 11.477.955 krónur. Gjald­færðir vextir af bréfunum hafi verið 1.932.319 krónur.

Í framhaldi af þessum upplýsingum hafi skattstjóri óskað eftir frekari upplýs­ingum 16. maí 2000, m.a. um vaxtagjöldin af bréfunum. Bréfið hafi verið ítrekað 15. júní s.á. Stefnandi hafi svarað bréfunum 10. júlí 2000 og lagt fram gögn en við slit á hluta­félaginu hafi umrædd skuldabréf komið til úthlutunar til hluthafa, en ekki væri hægt að líta á það sem framlag þeirra til stefnanda, sbr. 3. tl. 52. gr. laga um tekju­skatt og eignarskatt.

Hinn 21. júlí 2000 hafi skattstjóri boðað að hann hefði í hyggju að endurákvarða opinber gjöld stefnanda gjaldárin 1998 og 1999. Boðunarbréf skattstjóra frá 11. mars 1999 væri fellt úr gildi, þó þannig að tekið yrði tillit til andmæla umboðsmanns stefnanda í bréfi 21. apríl 1999. Fallið hafi verið frá boðuðum breytingum vegna gjaldársins 1997. Skattstjóri hafi boðað lækkun gjaldfærðra vaxtagjalda um 2.658.168 krónur í rekstrareikningi fyrir árið 1997 og um 1.926.375 krónur í rekstrarreikningi fyrir árið 1998 á þeim grundvelli að vaxtagreiðslur vegna "lánveitinga" eigenda stefnanda til stefnanda teldust ekki réttmætir frádráttarliðir frá tekjum, sbr. 31. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. og 3. tl. 52. gr. sömu laga.

Stefnandi hafi mótmælt fyrirhugun skattstjóra 3. október 2000 og hafi hann haldið því fram að vafalaust hafi verið um vexti af lánum að ræða en ekki af fram­lögðu fé eða stofnfé og hafi hann rökstutt það. Þá hafi þess verið krafist að fallið yrði frá álagsbeitingu. Skattstjóri hafi hrundið boðuðum breytingum í framkvæmd með úrskurði og hafi hækkað tekjuskattstofn stefnanda gjaldárin 1998 og 1999. Stefnandi hafi skotið málinu til yfirskattanefndar 9. maí 2001. Með úrskurði nefndarinnar nr. 499 frá 30. desember 2002 hafi hún hafnað öllum kröfum kæranda í málinu.

Ágreiningur málsins lúti að því hvort gjaldfærð vaxtagjöld á rekstrarreikningi séu frádráttarbær frá tekjum stefnanda samkvæmt 31. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt eða hvort um sé að ræða vexti af framlögðu fé sem séu ófrádráttarbærir samkvæmt 3. tl. 52. gr. laganna og 2. mgr. 5. gr. reglugerðar 483/1994 um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri og sjálfstæðri starfsemi. Vaxtagjöldin sem um ræði séu tvenns konar, annars vegar vextir vegna skuldabréfa, útgefinna 1. september 1996 vegna kaupa stefnanda á lausafjármunum hlutafélagsins með kaupsamningi, dagsettum sama dag, og hins vegar af skuldum vegna rekstrarlána, sem hlutafélagið hafi veitt stefnanda á tímabilinu 10. september til 30. nóvember 1996. Lán þessi séu ekki nánar sundurgreind hér þar sem ekki sé tölulegur ágreiningur í málinu.

Þegar metin er frádráttarbærni vaxtagjaldanna verði að skoða atburðarrásina heildstætt. Líta verði til þess að stefnandi málsins hafi verið stofnaður árið 1986 og hafi rekið málflutningsstarfsemi fram á mitt árið 1992. Þá hafi orðið sú breyting að önnur málflutningsstofa, sem einnig hafi verið sameignarfélag, hafi komið til sam­starfs við stefnanda og hafi hlutafélagið Almenna málflutningsstofan hf. verið sett á stofn til þess að sjá um reksturinn. Það hafi verið gert með þeim hætti að rekstur beggja málflutnings­stofanna, tveggja sameignarfélaga, þ.e. bæði eignir og rekstur, hafi verið lagður fram til hlutafélagsins og eigendur sameignarfélaganna hafi fengið í sinn hlut hlutabréf í hlutafélaginu. Ekki hafi verið um nein lánaviðskipti að ræða vegna þessa. Frá upphafi hlutafélagastofnunarinnar hafi henni verið ætlað að vera bráða­birgða­­úrræði meðan lögmannsstofurnar tvær væru að "hristast" saman en reksturinn ætti í framtíðinni að vera í formi sameignarfélags. Þess vegna hafi þær ráðstafanir verið gerðar sem um geti í málinu, þ.e. sala á eignum og yfirtaka rekstrarins af hálfu stefnanda, en það félag hefði staðið á skrá án rekstrar. Tilgangur með þeim ráðstöfunum, sem gerðar voru haustið 1996, hafi eingöngu verið tilflutningur á rekstrinum til stefnanda, sem hafi haft reksturinn með höndum auk sameignarfélags þeirra Reynis og Baldvins áður en hlutafélagið hafi tekið við honum 1992. Í þessu skyni hafi rekstrarfjármunir hlutafélagsins verið seldir stefnanda með kaupsamningi l. september 1996, auk yfirtöku á rekstri hlutafélagsins og ákveðnum samningum svo sem húsaleigusamningi og ráðningarsamningum. Kaup­verðið hafi að hluta til verið greitt með yfirtöku skulda, en engar skuldbindingar hafi staðið eftir hjá hlutafélaginu að loknum þessum gerningi. Ætlaðar skuldir stefnanda við hlutafélagið hafi myndast í tengslum við þessa sölu og rekstrarlánin, sem hlutafélagið hafi veitt stefnanda seinnipart ársins 1996, en þessi fjárhæð hafi í upphafi verið tæplega 25 milljónir króna. Þegar reksturinn var kominn til stefnanda hafi hlutafélaginu verið slitið og við það hafi skuldabréfin vegna lánanna farið til eigenda hlutafélagsins sem einnig hafi verið eigendur stefnanda. Eigið fé hlutafélagsins hafi þannig nánast gengið sem lánsfé til stefnanda og síðan hafi það komist í hendur eigenda hluta­félagsins við úthlutunargerð en því hafi verið skipt miðað við eignar­hlutdeild sem hafi verið jöfn og sú sama og eignarhlutdeild í stefnanda. Hluthafarnir hefðu fengið fyrri skuldabréfin afhent 1. nóvember 1996 sem innborgun vegna væntanlegra slita hlutafélagsins. Í úrskurði yfirskattanefndar segi að þegar atvik séu virt í heild og sérstaklega sé haft í huga og sé óumdeilt að í raun hafi tilgangurinn með umræddum ráðstöfunum verið sá einn að færa rekstur málflutningsstofunnar aftur í það félags­form, sem hann hafi fyrr verið í, og fjármagnið, sem gengið hafi til kæranda í formi lánsfjár, hafi falist í eigin fé þess rekstrar, a.m.k. að meginstefnu til, verði að telja að virða beri hinar meintu lánveitingar sem framlagt fé í skilningi 3. tl. 52. gr. laga nr. 75/1981, eins og skattstjóri hafi álitið.

Engin lánaviðskipti hafi átt sér stað þegar eigendur stefnanda hafi ákveðið á árinu 1992 að stofna hlutafélag um lögmannsreksturinn og leggja fram eignir og rekstur sameignarfélaganna en eigendurnir hafi fengið hlutabréf í Almennu málflutnings­stofunni ehf. í sinn hlut. Fjórum árum síðar hafi þeir ákveðið að óbreyttri eignaraðild og eignarhlutföllum þeirra að breyta rekstrarfyrirkomulagi lögmanns­stofunnar og gera reksturinn þá að sameignarfélagi. Þeir hafi ekkert fé lagt til sjálfir heldur hafi þeir látið einkahlutafélagið selja stefnanda eignir félagsins og yfirtaka skuldir og síðan þegar rekstrarfé skorti hafi einkahlutafélagið lánað stefnanda það. Þegar þetta átti sér stað hefðu hluthafarnir ákveðið að slíta einkahlutafélaginu. Þannig hafi eigið fé einka­hlutafélagsins að meginstefnu til gengið til stefnanda í formi lánsfjár sem í ljósi máls­atvika í heild sé framlagt fé í skilningi 3. tl. 52. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt. Hér beri einnig að hafa 58. gr. laganna til hliðsjónar.

Skattyfirvöld hafi heimild til að meta gildi gerninga skattaðila í skattalegu tilliti, þrátt fyrir að gerningarnir geti verið gildir að einkarétti, en það hafi skattyfirvöld gert í þessu tilviki. Þegar svo hátti til væru gerðar nauðsynlegar breytingar á skattframtali, en bókhaldi skattaðilans geti hann hagað á þann hátt er hann vilji og þá í samræmi við lög. Varðandi þá málsástæðu stefnanda að framtölum hluthafanna þriggja hafi ekki verið breytt, breytir það ekki mati stefnda á skattalegri þýðingu gerninga stefnanda. Skattaðild þeirra persónulega sé fyrir utan málið og liggi ekkert fyrir í gögnum málsins er sanni fullyrðingu stefnanda. Sé svo að framtölum hluthafanna hafi ekki verið breytt geti ríkisskattstjóri tekið afstöðu til erindis um það.

Stefndi telji ekki efni til að fella niður álagið svo sem stefnandi krefjist að gert verði. Samkvæmt 3. mgr. 106. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt geti skattyfirvöld fellt niður álag ef skattþegn færir rök fyrir því að honum verði ekki kennt um annmarka á framtali. Stefnandi hafi ekki sýnt fram á að skilyrðum ákvæðisins sé fullnægt, heldur þvert á móti hafi það verið ásetningur forsvarsmanna stefnanda að færa vaxtagjöldin með þeim hætti sem þeir hafi gert andstætt lögum. Ekkert í framtalinu hafi vakið athygli skattyfirvalda á efni lánssamninganna. Stefndi mótmæli óviðeigandi ummælum lögmanns stefnanda um yfir­skatta­nefnd í stefnu.

Niðurstaða

Eins og hér að framan er lýst hafa eigendur stefnanda ýmist rekið málflutnings­stofurnar sem um ræðir sem sameignarfélag eða hlutafélag. Stefnandi vísar til þess að þeim hafi verið frjálst að haga lánveitingum til stefnanda á þann hátt sem þeir gerðu enda hafi þar verið um eðlileg viðskipti að ræða og stofnað hafi verið til raunveru­legra skulda, en stefnanda hafi skort rekstrarfé og fjármuni til að kaupa viðeigandi búnað. Þar með hafi stefnanda verið heimilt samkvæmt 1. tl. 51. gr. þágildandi laga um tekjuskatt og eignar­skatt nr. 75/1981, sbr. 1. mgr. 1. tl. 31. gr. sömu laga, að færa vexti af skuldinni sem um ræðir til frádráttar tekjum stefnanda á skattframtali áranna 1998 og 1999. Þótt engar hömlur kunni að vera á slíkum ráð­stöfunum eigendanna gagnvart stefnanda eða þeirra í milli hefur staða þeirra gagnvart stefnanda áhrif á túlkun lagaákvæðanna sem eiga við um úrlausnarefnið. Stefnandi er ekki í öllu tilliti sjálfstæður réttaraðili, eins og haldið er fram af hans hálfu, þar sem eigendur stefnanda bera persónulega og ótakmarkaða ábyrgð á öllum skuldbindingum hans. Þeir koma enn fremur fram sem fyrirsvarmenn stefnanda og hafa því eðlilega sjálfir undirritað skuldabréfin sem komu í þeirra hlut við slit einkahluta­félags­ins. Sjálfstæði stefnanda er því ótvírætt takmarkað að þessu leyti. Þegar stefnandi vísar til þess að um raunverulega skuld hans við eigendur stefnanda hafi verið ræða, sem stefnandi hafi greitt þeim vexti af á árunum 1997 og 1998 og voru dregnir frá tekjum stefnanda, er vísað til skuldar sem eigendurnir bera sjálfir ótakmarkaða ábyrgð á. Að öllu þessu virtu og þegar litið er til þess að óheimilt var samkvæmt 3. tl. 52. gr. framangreindra laga að telja til rekstrar­kostnaðar samkvæmt 31. gr. laganna eða til frádráttar skattskyldum tekjum vexti af framlögðu fé manns til atvinnurekstrar eða sjálfstæðrar starfsemi, hvort heldur reksturinn er á eigin ábyrgð eiganda eða með ótakmarkaðri ábyrgð í sameign með öðrum, verður að hafna þeirri lögskýringu að stefnandi geti talið kröfuna, sem eigendur stefnanda eiga samkvæmt skulda­bréfunum, skuld í skilningi 1. tl. 51. gr. laganna. Breytir engu í því sambandi þótt einkahlutafélagið hafi áður átt kröfuna samkvæmt skuldabréfunum eða hvernig skuldin varð upphaflega til enda voru eigendur stefnanda þá jafnframt hluthafar í einkahlutafélaginu og fengu skuldabréfin í sinn hlut við slit þess eins og áður er lýst. Að öllu þessu virtu verður að telja „lánið” frá eigendum stefnanda komið og því sé um framlagt fé þeirra að ræða í skilningi 3. tl. 52. gr. sömu laga. Samkvæmt því lagaákvæði var óheimilt að draga vexti af framlaginu frá tekjum stefnanda á skattframtölum umrædd ár.

Stefnandi vísar jafnframt til annmarka á úrskurðum skattstjóra og yfirskatta­nefndar þar sem ekki sé vikið að því hvaða afleiðingar niðurfelling á vaxtagjöldum í rekstrarreikningi stefnanda umrædd ár hafi á eigið fé stefnanda og skattar eigenda stefnanda hafi heldur ekki verið endurákvarðaðir í tilefni af því að vextir teldust ekki til tekna hjá þeim. Úrskurðirnir sem um ræðir fjalla um þau úrlausnarefni sem þar eru tilgreind án þess að þar sé fjallað um afleiðingar úrlausnar­innar varðandi önnur álitamál. Verður það ekki talinn annmarki er varði ógildingu úrskurðar yfirskatta­nefndar.

Með vísan til þessa verður að hafna kröfu stefnanda um að umræddur úrskurður yfirskattanefndar verði felldur úr gildi og að lagt verði fyrir ríkisskattstjóra að leggja skatt á stefnanda með þeim hætti sem stefnandi krefst.

Stefnandi færði umrædd vaxtagjöld til frádráttar þrátt fyrir að það hafi verið óheimilt samkvæmt 3. tl. 52. gr. þágildandi laga nr. 75/1981. Það leiddi til þess að tekjur voru ranglega tilgreindar á skattframtölum stefnanda eins og að framan er lýst. Stefnandi hefur engin rök fært fyrir því að honum verði ekki um þetta kennt. Eru því ekki lögmætar ástæður til að fella álagið niður eins og stefnandi krefst samkvæmt 3. mgr. 106. gr. sömu laga og er þeirri kröfu stefnanda því hafnað.

Rétt þykir með vísan til 1. mgr. 130. gr. laga um meðferð einkamála nr. 91/1991 að stefnandi greiði stefnda málskostnað sem þykir hæfilega ákveðinn 250.000 krónur.

Dóminn kvað upp Sigríður Ingvarsdóttir héraðsdómari.

 

DÓMSORÐ:

Stefnda, íslenska ríkið, er sýknað af kröfum stefnanda, AM-praxis sf., í máli þessu.

Stefnandi greiði stefnda 250.000 krónur í málskostnað.