Fimmtudaginn 23. janúar 2014.
Nr. 388/2013.	Ákæruvaldið (Helgi Magnús Gunnarsson vararíkissaksóknari) gegn X (Hilmar Gunnlaugsson hrl.)

Virðisaukaskattur. Staðgreiðsla opinberra gjalda.

X var ákærður fyrir brot gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt og nr. 45/1987 um staðgreiðslu opinberra gjalda, með því að hafa í starfi sínu sem stjórnarformaður A ehf. látið hjá líða að skila skýrslum vegna virðisaukaskatts og staðgreiðslu opinberra gjalda á tilteknum tímabilum og standa skil á slíkum gjöldum. Hæstiréttur taldi að X gæti ekki borið refsiábyrgð á því að vanhöld hefðu orðið á skilum skýrslna vegna fyrrgreindra gjalda eða vanskil á greiðslu þeirra að virtu því sem upplýst var í málinu um verkaskiptingu milli X og framkvæmdastjóra A ehf. í starfsemi félagsins, sbr. einkum dóm Hæstaréttar 31. maí 2007 í máli nr. 392/2006. Var X því sýknaður af kröfum ákæruvaldsins.

Dómur Hæstaréttar

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir Markús Sigurbjörnsson, Helgi I. Jónsson og Þorgeir Örlygsson.

Ríkissaksóknari skaut málinu til Hæstaréttar 4. júní 2013 í samræmi við yfirlýsingu ákærða um áfrýjun. Af hálfu ákæruvaldsins er krafist staðfestingar héraðsdóms.

Ákærði krefst aðallega sýknu af kröfum ákæruvaldsins, til vara að refsing verði felld niður, að því frágengnu að ákvörðun hennar verði frestað skilorðsbundið, en ella verði hún milduð. Þá krefst ákærði þess að fjárhæð málsvarnarlauna skipaðs verjanda síns í héraði verði hækkuð frá því, sem ákveðið var í hinum áfrýjaða dómi.

Í málinu er ákærði sóttur til saka fyrir að hafa í starfi sem stjórnarformaður A ehf. látið hjá líða að skila skýrslum vegna virðisaukaskatts og staðgreiðslu opinberra gjalda á tilteknum tímabilum á árinu 2009 og standa skil á slíkum gjöldum samtals að fjárhæð 20.924.557 krónur, en með því telur ákæruvaldið hann hafa brotið gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt og nr. 45/1987 um staðgreiðslu opinberra gjalda. Eins og fram kemur í héraðsdómi var mál þetta upphaflega höfðað gegn öðrum nafngreindum manni, sem borinn var sömu sökum að öðru leyti en því að hann hafi framið þessi brot í starfi sem framkvæmdastjóri A ehf. á umræddum tíma. Sá maður gekkst við sök við meðferð málsins í héraði. Þáttur hans var skilinn frá þessu máli og mun honum hafa verið gerð refsing í öðrum dómi.

Fyrir héraðsdómi lýsti ákærði því að hann hafi átt helmingshlut í A ehf. á móti áðurgreindum manni, sem gegndi starfi framkvæmdastjóra félagsins. Þeir hafi báðir starfað hjá félaginu, en ákærði hafi stýrt daglegum rekstri við verklegar framkvæmdir á vegum þess, einkum varðandi starfsmenn og öflun aðfanga. Ákærði kvaðst hvorki hafa haft á hendi skil á skýrslum vegna virðisaukaskatts og staðgreiðslu opinberra gjalda né greiðslu á slíku, en sér hafi þó verið kunnugt um að vanskil hafi orðið á þeim. Fyrir héraðsdómi lýsti framkvæmdastjórinn verkaskiptingu milli sín og ákærða efnislega á sama hátt. Að því virtu getur ákærði ekki borið refsiábyrgð á því að vanhöld hafi orðið á skilum skýrslna vegna áðurgreindra gjalda eða vanskil á greiðslu þeirra, sbr. einkum dóm Hæstaréttar 31. maí 2007 í máli nr. 392/2006. Samkvæmt þessu verður ákærði sýknaður af kröfum ákæruvaldsins.

Allur sakarkostnaður vegna málsins á báðum dómstigum verður felldur á ríkissjóð, þar með talin þóknun lögmanns, sem gegndi á fyrstu stigum starfi skipaðs verjanda ákærða fyrir héraðsdómi, svo sem hún var ákveðin í hinum áfrýjaða dómi, og útlagður kostnaður og málsvarnarlaun lögmanns, sem að öðru leyti fór með málsvörn ákærða í héraði og fyrir Hæstarétti, en málsvarnarlaun hans eru ákveðin í einu lagi að meðtöldum virðisaukaskatti eins og nánar greinir í dómsorði.

Dómsorð:

Ákærði, X, er sýkn af kröfum ákæruvaldsins.

Allur sakarkostnaður í héraði og fyrir Hæstarétti greiðist úr ríkissjóði, þar með talin málsvarnarlaun skipaðra verjenda ákærða, Stefáns Þórs Eyjólfssonar héraðsdómslögmanns, 75.300 krónur, og Hilmars Gunnlaugssonar hæstaréttarlögmanns, 1.882.500 krónur, svo og útlagður kostnaður þess síðarnefnda, 46.530 krónur.

Dómur Héraðsdóms Austurlands 12. apríl 2013.

Mál þetta, sem dómtekið var 28. febrúar sl., er höfðað með ákæru embættis sérstaks saksóknara skv. lögum nr. 135/2008, útgefinni 23. maí 2012 á hendur Y, kt. [...], [...],[...] og X, kt. [...],[...],[...] „fyrir meiri háttar brot gegn skattalögum, Y sem framkvæmdastjóri og stjórnarmaður og X sem stjórnarformaður með prókúru einkahlutafélagsins A ehf., kt. [...],[...],[...], með því að hafa:

1. Eigi staðið skil á virðisaukaskattsskýrslu einkahlutafélagsins á lögmæltum tíma vegna uppgjörstímabilsins júlí – ágúst rekstrarárið 2009 og hafa eigi staðið ríkissjóði skil á virðisaukaskatti sem innheimtur var í rekstri einkahlutafélagsins, vegna uppgjörstímabilanna mars – apríl til og með september – október rekstrarárið 2009, í samræmi við fyrirmæli IX. kafla laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, samtals að fjárhæð kr. 17.103.957, sem sundurliðast sem hér greinir:

Uppgjörstímabil:	Vangoldinn VSK:
Árið 2009
mars – apríl	kr.   4.061.845
maí - júní	kr.   3.266.055
júlí – ágúst	kr.   1.550.794
september- október	kr.   8.225.263
Samtals	kr. 17.103.957

2. Eigi staðið skil á skilagreinum einkahlutafélagsins vegna staðgreiðslu opinberra gjalda á lögmæltum tíma vegna greiðslutímabilanna júní, júlí, ágúst, október og nóvember rekstrarárið 2009, og hafa eigi staðið ríkissjóði skil á staðgreiðslu opinberra gjalda, í samræmi við fyrirmæli III. kafla laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sem haldið var eftir af launum starfsmanna einkahlutafélagsins vegna greiðslutímabilanna maí til og með desember rekstrarárið 2009 og apríl til og með ágúst rekstrarárið 2010, samtals að fjárhæð kr. 18.718.223 hvað varðar ákærða Y og samtals að fjárhæð 20.305.944 hvað varðar ákærða X, sem sundurliðast sem hér greinir:

Greiðslutímabil	Vangoldin staðgreiðsla hvað varðar Y:	Vangoldin staðgreiðsla hvað varðar X:
Árið 2009
maí	kr.   1.967.100	kr.   2.064.036
júní	kr.   2.252.797	kr.   2.235.297
júlí	kr.   1.717.362	kr.   1.802.675
ágúst	kr.   1.521.823	kr.   1.666.946
september	kr.   2.027.246	kr.   2.121.476
október	kr.   2.059.567	kr.   2.155.433
nóvember	kr.   1.649.599	kr.   1.740.594
desember	kr.      849.164	kr.      918.494
	kr. 14.044.658	kr. 14.704.951
Árið 2010
apríl	kr.      780.091	kr.      941.636
maí	kr.   1.083.240	kr.   1.243.739
júní	kr.      993.841	kr.   1.178.874
júlí	kr.      757.066	kr.      942.099
ágúst	kr.   1.059.327	kr.   1.294.695
	kr.  4.673.565	kr.  5.601.043
Samtals	kr. 18.718.223	kr. 20.305.994

Framangreind brot ákærðu samkvæmt 1. og 2. tölulið ákæru teljast varða við 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 1. gr. laga nr. 39/1995, sbr. einnig:

a)       1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995 og 3. gr. laga nr. 134/2005, að því er varðar 1. tölulið ákæru.

b)       2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995 og 1. gr. laga nr. 134/2005, að því er varðar 2. tölulið ákæru.

Þess er krafist að ákærðu verði dæmdir til refsingar og til greiðslu alls sakarkostnaðar.“     

                Í þinghaldi 18. september 2012 neitaði ákærði X sök. Meðákærði Y játaði hins vegar brot sín skýlaust fyrir dóminum í þinghaldi 2. október s.á. og var þáttur hans þá klofinn frá málinu og dæmt um hann með dómi í máli nr. S-55/2012, uppkveðnum 21. desember 2012. Áður hafði af hálfu ákæruvaldsins verið fallið frá hluta ákærunnar, með bréfi, dags. 3. desember 2012. Nánar tiltekið var fallið frá þeim sakargiftum samkvæmt fyrri lið ákærunnar að ekki hafi verið staðin skil á virðisaukaskatti vegna uppgjörstímabilsins september—október rekstrarárið 2009, samtals að fjárhæð 8.225.263 krónur. Þá var fallið frá þeim sakargiftum samkvæmt síðari lið ákærunnar að ekki hafi verið staðin skil á staðgreiðslu opinberra gjalda sem haldið var eftir af launum starfsmanna einkahlutafélagsins vegna greiðslutímabilanna nóvember og desember rekstrarárið 2009 og apríl til og með ágúst rekstrarárið 2010, samtals að fjárhæð 8.260.131 krónur hvað ákærða X varðar.

                Af hálfu ákæruvaldsins er þess krafist að ákærði X, sem hér eftir verður í dómi þessum einn nefndur ákærði, verði dæmdur til refsingar og til greiðslu sakarkostnaðar. Af hálfu ákærða er krafist sýknu af kröfum ákæruvaldsins, en til vara að refsing verði felld niður og til þrautavara að ákvörðun refsingar verði frestað skilorðsbundið. Þá krefst ákærði þess að allur sakarkostnaður, þar með talin málsvarnarlaun, greiðist úr ríkissjóði.

I

Með úrskurði héraðsdóms Austurlands 9. október 2010 var bú A ehf. tekið til gjaldþrotaskipta, en áður hafði félagið verið í greiðslustöðvun frá 4. desember 2009. Með bréfi, dags. 8. desember 2011, vísaði skattrannsóknarstjóri ríkisins máli ákærða og Y til sérstaks saksóknara til þóknanlegrar meðferðar, á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra á skilum A ehf. á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda og innheimtum virðisaukaskatti rekstrarárin 2009 og 2010. Kemur fram í bréfi skattrannsóknarstjóra að tilefni rannsóknar embættisins á staðgreiðslu- og virðisaukaskattskilum skattaðilans hafi verið ábending sýslumannsins á Eskifirði. Rannsóknin hafi leitt í ljós að vanrækt hafi verið, fyrir hönd skattaðilans, að standa á lögmæltum tíma skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna maí til og með desember rekstrarárið 2009 og apríl til og með ágúst rekstrarárið 2010 og innheimtum virðisaukaskatti vegna uppgjörstímabilanna mars—apríl til og með september—október rekstrarárið 2009. Auk þess hafi verið vanrækt að standa skil á virðisaukaskattskýrslu á lögmæltum tíma vegna uppgjörstímabilsins júlí—ágúst 2009 og skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna júní, júlí, ágúst, október og nóvember rekstrarárið 2009 og júlí rekstrarárið 2010.  

Meðal rannsóknargagna er vottorð fyrirtækjaskrár, dags. 30. mars 2012, þar sem fram kemur að stjórn félagsins skipi, samkvæmt fundi 3. júlí 2008, ákærði sem stjórnarformaður og Y sem meðstjórnandi, auk þess sem sá síðarnefndi gegni stöðu framkvæmdastjóra. Báðir fari þeir með prókúruumboð fyrir félagið.

II

Ákærði kvaðst fyrir dómi vera eigandi að félaginu A ehf. til helminga á móti HY og staðfesti að hafa á umræddu tímabili gegnt starfi stjórnarformanns með prókúruumboð. Engin sérstök ástæða hafi legið til grundvallar því hvernig skráningu í stjórn félagsins var háttað. Aðkomu sinni að rekstri félagsins lýsti ákærði svo að hann hafi stýrt daglegum rekstri á verkstað, einkum umsjón með mannafla og aðföngum. Skattskil, jafnt skil á skýrslum sem fjármunum, hafi hins vegar alfarið verið í verkahring framkvæmdastjóra félagsins, ásamt bókhaldara þess. Vegna verkefna félagsins á höfuðborgarsvæðinu hafi hann á umræddum tíma verið búsettur þar.

Borin var undir ákærða leiðréttingaskýrsla virðisaukaskatts vegna rekstrar A ehf. á árinu 2009 og kvaðst hann engar athugasemdir gera við efni skýrslunnar. Ákærði kvaðst heldur engar athugasemdir gera við rafrænar staðgreiðsluskilagreinar félagsins vegna tímabilanna maí til og með október 2009, né við sundurliðunarfærslur vegna launamanna á árinu 2009. Þá kvaðst ákærði ekki gera athugasemdir við að vangoldinn virðisaukaskattur næmi 8.878.694 krónum og vangoldin staðgreiðsla opinberra gjalda 12.045.863 krónum, líkt og í ákæru greinir að teknu tilliti til afturköllunar hluta hennar. Ákærði kvaðst hins vegar á engan hátt hafa komið að gerð þeirra skjala sem undir hann voru borin og engar forsendur hafa til að geta staðreynt hvort upplýsingar í þeim séu réttar eða rangar. Hann hafi engan þátt átt í því að skýrslum og skilagreinum var ekki skilað á réttum tíma og ekki hafa vitað af því. Hann kvaðst hins vegar hafa vitað af því á umræddu tímabili að skattgreiðslur væru komnar í vanskil. Hann hafi ekki haft vitneskju um samskipti við innheimtumann ríkissjóðs, en staðið í þeirri trú að verið væri að greiða inn á skuld félagsins. Forgangsröðun á greiðslum hjá félaginu hafi ekki verið rædd sérstaklega á milli hans og framkvæmdastjórans. Engir formlegir stjórnarfundir hafi verið haldnir í félaginu en regluleg samskipti verið milli hans og framkvæmdastjórans, þótt þeir hafi á umræddu tímabili verið búsettir í sitthvorum landshlutanum. Framkvæmdastjórinn hafi ávallt svarað spurningum ákærða um skuldastöðuna svo að þetta yrði „í lagi“ og að hann myndi sjá um þetta. Ákærða hafi verið ljóst mikilvægi þess að skila sköttum til ríkissjóðs en ekki haft verulegar áhyggjur af vanskilunum í ljósi þess að verið væri að greiða inn á skuldirnar, auk þess sem ekki hafi verið gripið til lokunar á rekstrinum af hálfu innheimtumanns ríkissjóðs. Félagið hafi átt í vændum greiðslur tryggingafés vegna stórra verkefna sem rætt hafi verið um að færu til niðurgreiðslu á skuldum án þess að nánar hafi verið rætt um forgangsröðun í því sambandi.

Ákærði staðfesti fyrir dómi skýrslu sem hann gaf hjá sérstökum saksóknara 9. maí 2012, en framburður hans þar er í öllum meginatriðum við framburð hans fyrir dómi.

Y kvaðst fyrir dómi vera eigandi A ehf. á móti ákærða og hafa verið framkvæmdastjóri félagsins á umræddu tímabili. Staðfesti hann að skattskil félagsins hafi verið í hans verkahring og lýsti aðkomu ákærða að rekstrinum svo að hann hafi aðallega verið „verkstjóri á verkstað“ en reynt hafi verið að „uppfæra hann eins og hægt var“. Engir reglulegir stjórnarfundir hafi verið haldnir, en þeir ákærði hafi nánast daglega átt í samskiptum, sem mestmegnis hafi snúist um verkefni rekstrarins frá degi til dags. Ákærði hafi mest sinnt því að „slökkva elda í sambandi við mannskap og redda efni“ o.þ.h., meðan hann sjálfur hafi sinnt fjármálunum. Hann kvaðst ekki viss um hve nákvæma vitneskju ákærði hafi haft um fjárhagsstöðu félagsins á árinu 2009, en hafa reynt að halda ákærða upplýstum um stöðuna, þ. á m. vanskil vegna innheimts virðisaukaskatts og afdreginnar staðgreiðslu opinberra gjalda. Ákvörðun hafi verið tekin um láta takmarkaða fjármuni félagsins ganga til greiðslu launa starfsfólks frekar en til skila á skattgreiðslum. Sú ákvörðun hafi verið hans sjálfs, fremur en ákærða, enda þótt hann teldi báða bera á henni ábyrgð. Félagið hafi á þessum tíma verið með verkefni í gangi sem stjórnendur þess hafi haft trú á að gætu hjálpað til að rétta hag félagsins og greiða skattskuldirnar. Gerður hafi verið samningur við innheimtumann ríkissjóðs um greiðslur vangoldinna skatta, sem staðið hafi verið við nánast alveg fram að því er félagið fékk greiðslustöðvun. Ekki hafi verið samið sérstaklega um það hvernig innborgunum skyldi varið. Hann hafi, auk bókhaldara félagsins, séð alfarið um samskipti við innheimtumann. Kvaðst hann ekki muna hvort hann hafi upplýst ákærða um þetta samkomulag, en telja að ákærða hafi a.m.k. verið ljóst hver staðan var og að verið væri að ræða við innheimtumann ríkissjóðs. Aðspurður af verjanda ákærða kvaðst hann telja vanskil hafa byrjað að myndast veturinn 2008 eða sumarið 2009 og að það gæti staðist að greiddar hafi verið ríflega 37 milljónir króna inn á skattskuldir á tímabilinu 5. júní 2009 til 31. mars 2011, eða jafnvel meira.

Y staðfesti fyrir dómi skýrslu sem hann gaf hjá sérstökum saksóknara 30. apríl 2012, en sú skýrsla er í öllum meginatriðum í samræmi við framburð hans fyrir dómi.

III

Samkvæmt því sem að framan hefur verið rakið tók ákæra málsins í upphafi til þeirra sömu tímabila og niðurstaða skattrannsóknarstjóra og rannsókn sérstaks saksóknara tók til, en undir rekstri málsins fyrir dómi féll ákæruvaldið frá sakargiftum er lutu að tímabilum eftir að félagið A ehf. fékk greiðslustöðvun.

Óumdeilt er að ákærði var skráður stjórnarformaður einkahlutafélagsins á því tímabili sem um ræðir og starfaði í þágu félagsins. Hann ber ekki brigður á að virðisaukaskattskýrslu vegna uppgjörstímabilsins júlí—ágúst rekstrarárið 2009 og skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna júní, júlí, ágúst, október og nóvember sama rekstrarár hafi ekki verið skilað á lögmæltum tíma í rekstri félagsins A ehf., líkt og í ákæru greinir. Hann ber heldur ekki brigður á að ekki hafi verið staðin skil á innheimtum virðisaukaskatti, alls 8.878.694 krónum og afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda, alls 12.045.863 krónum, líkt og í ákæru greinir þegar tekið hefur verið tillit til afturköllunar á hluta hennar.

Af hálfu ákærða er í fyrsta lagi byggt á því að lagaskilyrðum refsiábyrgðar sé ekki fullnægt. Bendir ákærði á að háttsemislýsing 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, taki til „launagreiðanda“ og að háttsemislýsing 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sé bundin við „skattskyldan mann“. Ákærði sé hins vegar hvorki launagreiðandi né virðisaukaskattskyldur aðili og umrædd refsiákvæði nái því ekki til hans eða séu a.m.k. ekki nægilega skýr um það að stjórnarmenn einkahlutafélaga geti borið refsiábyrgð þegar skattaðilinn sé lögaðili. Vísar ákærði í þessu sambandi til meginreglna um lögbundnar refsiheimildir og skýrleika refsiheimilda, sbr. 1. mgr. 69. gr. stjórnarskrár Lýðveldisins Íslands nr. 33/1944 og 1. mgr. 7. gr. Mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994.

Hugtakið „skattskyldur maður“ í 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 verður að skýra til samræmis við 3. gr. sömu laga, en af henni verður ráðið að skattskylda samkvæmt lögunum getur hvílt hvort heldur sem er á einstaklingum eða lögaðilum. „Launagreiðendur“ skv. 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 geta einnig verið hvort heldur sem er einstaklingar eða lögaðilar, sbr. 7. gr. sömu laga. Eðli máls samkvæmt eru refsiverð brot sem eiga sér stað í rekstri lögaðila ekki framin af lögaðilunum sem slíkum heldur af einstaklingum, þ.e. stjórnendum eða starfsmönnum þeirra, sem sjálfir geta borið refsiábyrgð á háttsemi sinni. Samkvæmt 44. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, fer félagsstjórn með málefni félags og skal annast um að skipulag þess og starfsemi sé jafnan í réttu og góðu horfi. Í dómaframkvæmd Hæstaréttar á því sviði sem hér um ræðir hefur af ákvæði þessu verið talið leiða að stjórnarmönnum beri að sjá til þess að félagið standi skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda og innheimtum virðisaukaskatti og að skýrslum þar að lútandi sé réttilega skilað. Hafa stjórnendur lögaðila margsinnis verið sakfelldir fyrir brot á þeim ákvæðum sem hér um ræðir og hefur þá oft verið vísað til ábyrgðar stjórnarmanna og framkvæmdastjóra samkvæmt viðkomandi lögum, t.d. lögum nr. 138/1994. Má í dæmaskyni vísa til dóms Hæstaréttar frá 26. október 2000 í máli nr. 149/2000 þar sem beinlínis segir að framangreindum refsiákvæðum laga nr. 50/1988 og nr. 45/1987 verði „beitt gagnvart fyrirsvarsmanni lögaðila vegna brota, sem drýgð eru í starfsemi lögaðilans.“

Af hálfu ákærða er til samanburðar bent á að í 2. mgr. 26. gr. laga nr. 10/1960, um söluskatt, hafi verið tilgreint gegn hverjum refsiákvæðum laganna yrði beitt, en sambærilegt ákvæði sé ekki að finna í núgildandi lögum nr. 50/1988. Af hálfu ákærða hefur þó ekki verið bent á neitt til stuðnings því að með lögum nr. 50/1988 hafi staðið til að takmarka frekar en kveðið var á um í hinum eldri söluskattslögum hverjir gætu borið refsiábyrgð á brotum í rekstri lögaðila. Verður ekki séð að stoð fyrir slíkri niðurstöðu sé að finna í lögskýringargögnum með frumvarpi því er varð að lögum nr. 50/1988. Þá er af hálfu ákærða bent á að líta verði til ákvæða II. kafla A. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. lög nr. 140/1998, við túlkun refsiákvæða þeirra sem ákært er fyrir. Ekki verður séð hvernig ákvæði laga sem heimila að lögð verði refsiábyrgð á lögaðila við tilteknar aðstæður geti leitt til takmörkunar á þeirri refsiábyrgð sem einstaklingar geta samkvæmt almennum reglum skapað sér vegna brota sem þeir fremja í rekstri lögaðila, eins og fyrr var rakið. Má hér einnig vísa til niðurlags athugasemda við 2. og 3. gr. frumvarps þess er varð að lögum nr. 42/1995, um breyting á refsiákvæðum ýmissa skattalaga, þar sem vísað er til ummæla í athugasemdum við 7. og 8. mgr. 1. gr. frumvarpsins, en þau ummæli mæla beinlínis gegn þeirri lögskýringu sem ákærði heldur fram, enda segir þar að fyrirsvarsmaður eða starfsmaður lögaðila geti „gerst sekur um hvaða brot á lögunum sem að framan greinir og get[i] sætt þeirri refsingu sem þar getur […]“.

Loks er til þess að líta að ekki verður betur séð en að dómur Hæstaréttar frá 30. september 1999 í máli nr. 193/1999 hafi fordæmisgildi í þessu máli varðandi lögskýringu á 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, en þar var talin haldlaus sú málsvörn ákærða að refsiábyrgð samkvæmt því lagaákvæði tæki einungis til lögaðila en ekki til forsvarsmanna þeirra.

Samkvæmt öllu framanrituðu verður að hafna þeirri málsvörn ákærða að háttsemislýsingar 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 og 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 geti ekki tekið til háttsemi stjórnenda þegar skattaðilinn eða launagreiðandinn sé lögaðili. Þá verður ekki á það fallist að nefnd lagaákvæði uppfylli ekki kröfur meginreglna um lögbundnar refsiheimildir og skýrleika refsiheimilda, en í því sambandi hefur í dómaframkvæmd Mannréttindadómstóls Evrópu m.a. verið litið til þess hvort dómaframkvæmd um beitingu refsiákvæðis sé skýr.

Í annan stað er á því byggt af hálfu ákærða að saknæmisskilyrðum þeirra ákvæða sem ákært er fyrir sé ekki fullnægt, en samkvæmt þeim er gerð krafa um að brot sé að lágmarki framið af stórfelldu gáleysi eða „stórkostlegu hirðuleysi“, eins og það er orðað í nefndum ákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988. Byggist sú málsvörn ákærða einkum á því að verkaskipting milli hans og framkvæmdastjóra félagsins hafi verið með þeim hætti að skil á skýrslum og greiðsla vörsluskatta hafi í reynd alfarið verið á hendi framkvæmdastjórans og bókhaldara félagsins, en hlutverk ákærða hafi einungis falist í daglegri stjórn á verkstað.

 Framburður ákærða um þessa verkaskiptingu fékk fyrir dómi stoð í framburði Y, framkvæmdastjóra og stjórnarmanns félagsins. Þótt ekki verði af framburði framkvæmdastjórans ráðið að ákærði hafi beinlínis átt þátt í þeirri ákvörðun að láta skattgreiðslur mæta afgangi til þess að halda rekstri félagsins gangandi getur ákærði ekki skýlt sér á bak við það hvernig verkaskiptingu milli hans og framkvæmdastjórans hafi verið háttað í reynd, enda gat það ekki leyst hann undan þeim skyldum sem á honum hvíldu sem stjórnarformanni og prókúruhafa í félaginu, sbr. 44. gr. laga nr. 138/1994. Verður ekki annað séð en að ákærði hafi á því nokkurra mánaða tímabili sem ákæran tekur til látið hjá líða að aðhafast nokkuð til að sjá til þess að afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda og innheimtum virðisaukaskatti væri réttilega skilað til ríkissjóðs, sem og að skilagreinum og skýrslum væri skilað á lögmæltum tíma, annað en að inna framkvæmdastjórann öðru hvoru eftir upplýsingum og láta sitja við óljós svör hans. Var ákærða þó samkvæmt framburði hans sjálfs og framkvæmdastjórans ljóst að félagið ætti í fjárhagsörðugleikum og að vanskil á sköttum væru farin að myndast. Leiddi fjárhagsstaða félagsins í reynd til þess að félagið fór í greiðslustöðvun og var í framhaldinu lýst gjaldþrota, eins og áður var rakið. Við þessar aðstæður verður að telja að rík skylda hafi hvílt á ákærða sem stjórnarformanni með prókúru að sjá til þess að réttilega væri staðið að skilum á umræddum gjöldum og skýrslugjöf vegna þeirra. Því síður getur það leyst ákærða undan refsiábyrgð þótt af hálfu innheimtumanns ríkissjóðs hafi ekki verið nýtt heimild til þess að stöðva atvinnurekstur félagsins, sbr. 3. mgr. 29. gr. laga nr. 45/1987 og 3. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988. Með framangreindri háttsemi verður að telja saknæmisskilyrði framangreindra lagaákvæða uppfyllt. Má um þetta til hliðsjónar vísa til dóma Hæstaréttar frá 30. mars 2006 í máli nr. 428/2005 og frá 31. mars 2011 í máli nr. 226/2010, þar sem aðstæður virðast um margt sambærilegar aðstæðum í því máli sem hér er til umfjöllunar.

Samkvæmt öllu framanrituðu verður ákærði sakfelldur fyrir þá háttsemi sem í báðum liðum ákærunnar greinir, að teknu tilliti til afturköllunar hluta ákæruefnisins, þ.e. fyrir að hafa sem stjórnarformaður með prókúru einkahlutafélagsins A ehf. ekki staðið á lögmæltum tíma skil á virðisaukaskattskýrslu einkahlutafélagsins vegna uppgjörstímabilsins júlí—ágúst rekstrarárið 2009 og skilagreinum þess vegna staðgreiðslu opinberra gjalda vegna greiðslutímabilanna júní, júlí, ágúst, október og nóvember 2009 og ekki staðið ríkissjóði skil á 8.878.694 krónum vegna virðisaukaskatts og 12.045.863 krónum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda í samræmi við fyrirmæli IX. kafla laga nr. 50/1988 og III. kafla laga nr. 45/1987. Teljast brot ákærða réttilega heimfærð í ákæru til 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 og 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, með síðari breytingum. Í ljósi þess að um verulegar fjárhæðir er að ræða teljast brot ákærða jafnframt réttilega heimfærð í ákæru til 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, með síðari breytingum.

IV

Ákærði, sem fæddur er árið 1977, hefur ekki áður gerst sekur um refsiverð brot. Með vísan til sömu röksemda og að framan greinir fyrir sakfellingu ákærða verður ekki fallist á kröfu ákærða um að refsing hans verði felld niður á grundvelli 2. mgr. 74. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 3. tl. 1. mgr. sömu greinar, sökum afsakanlegrar vanþekkingar eða misskilnings sökum óskýrleika refsiákvæða eða þess að innheimtumaður ríkissjóðs nýtti ekki lagaheimildir til lokunar rekstrarins í tilefni af vanskilum félagsins. Af sömu sökum eru heldur ekki efni til að fresta ákvörðun refsingar ákærða, sbr. a. lið 1. mgr. 57. gr. almennra hegningarlaga. Þykir refsing ákærða, með hliðsjón af framanrituðu og 77. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, hæfilega ákveðin fangelsi í þrjá mánuði, en fullnustu refsingarinnar verður frestað og fellur hún niður að tveimur árum liðnum, haldi ákærði almennt skilorð 57. gr. sömu laga, sbr. 4. gr. laga nr. 22/1955.

                Að auki verður ákærði, með heimild í 2. málslið 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga, dæmdur til að greiðslu fésektar samkvæmt þeim ákvæðum laga nr. 50/1988 og nr. 45/1987 sem hann hefur gerst sekur um. Óumdeilt er að virðisaukaskattskuld vegna uppgjörstímabilsins mars—apríl 2009 og skuld vegna staðgreiðslu opinberra gjalda fyrir tímabilið maí 2009 hafa verið greiddar að verulegu leyti og var skýrslum vegna þeirra tímabila skilað innan lögmælts frests. Með vísan til  2. málsliðar 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt og 2. málsliðar 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, hvort tveggja sbr. lög nr. 134/2005, verður sektarfjárhæð vegna þessara tímabila færð niður úr lögbundnu refsilágmarki og fésekt ákveðin 10 % af vanskilafjárhæð.

Af hálfu ákærða er á því byggt að við ákvörðun fésektar þurfi í ríkari mæli en að framan greinir að taka tillit til þess að ekki hafi verið sýnt fram á að innborgunum A ehf. hafi verið ráðstafað með eins hagfelldum hætti fyrir ákærða og frekast var unnt. Telur ákærði að með vísan til framangreindra ákvæða laga nr. 50/1988 og nr. 45/1987 eigi lögbundið fésektarlágmark ekki við neitt þeirra tímabila sem ákæran taki nú til. Skilja verður málatilbúnað ákærða svo að hann telji á einhvern hátt óskýrt af gögnum málsins hvernig greiðslum félagsins til innheimtumanns ríkissjóðs hafi verið varið. Ekki verður á það fallist. Gögn málsins, þ.á m. skýrsla skattrannsóknarstjóra og upplýsingar úr tekjubókhaldi ríkisins, bera með sér að greiðslur frá félaginu hafi numið alls 37.754.436 krónum á tímabilinu 5. júní 2009 til 31. mars 2011. Kemur skýrt fram í gögnunum inn á hvaða tímabil og hvaða gjöld hver greiðsla rann og hvort greitt var inn á höfuðstól, vexti, álag eða annan kostnað. Fyrir dómi staðfesti framkvæmdastjóri félagsins að ekki hafi verið óskað eftir því við innheimtumann ríkissjóðs að greiðslum félagsins yrði varið með sérstökum hætti.

Við munnlegan málflutning var því mótmælt af hálfu ákærða að vanskil félagsins hafi byrjað að myndast fyrr en 5. júní 2009, en um það var einungis vísað til framburðar framkvæmdastjórans og meints misræmis í skýrslu skattrannsóknarstjóra. Engin gögn hafa af ákærða hálfu verið lögð fram sem hrakið geta þau gögn sem lögð voru fram af hálfu ákæruvaldsins og sýna hvernig greiðslum félagsins eftir 5. júní 2009 var m.a. varið til greiðslu skulda vegna eldri tímabila. Verður þessum mótmælum ákærða því hafnað.

Af hálfu ákærða er einnig byggt á því að greiðslum félagsins hafi að einhverju marki verið ráðstafað inn á yngri skuldir í andstöðu við hagsmuni ákærða og þá reglu sem m.a. kemur fram í dómi Hæstaréttar frá 22. júní 2000 í máli nr. 49/2000 að skattgreiðslur skuli fyrst ganga upp í eldri skuldir. Af gögnum málsins verður ekki annað ráðið en að við ráðstöfun innheimtumanns ríkissjóðs á greiðslum A ehf. hafi að meginstefnu til verið fylgt framangreindri reglu, þó þannig að sumum greiðslum félagsins virðist hafa verið varið til að standa réttilega skil á skattgreiðslum vegna tímabila sem ákæran nær ekki til, t.d. fyrstu þrjá mánuði ársins 2010, eftir að félaginu hafði verið veitt greiðslustöðvun. Samkvæmt framangreindum ákvæðum laga nr. 50/1988 og nr. 45/1987 á fésektarlágmark ákvæðanna ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindum virðisaukaskatti samkvæmt virðisaukaskattskýrslu eða staðgreiðslu samkvæmt skilagrein, enda hafi verið staðin skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Ekki verður á það fallist að við mat á því hvort skilyrði séu til að víkja frá fésektarlágmarki standi rök til þess að taka tillit til skattgreiðslna sem réttilega hafa verið inntar af hendi til greiðslu nýliðinna tímabila í samræmi við fyrirmæli IX. kafla laga nr. 50/1988 og III. kafla laga nr. 45/1987, enda verður ekki af réttarreglum eða tilvitnuðum dómi Hæstaréttar ráðið að óheimilt sé að verja greiðslum skattaðila með slíkum hætti og forðast þannig refsiábyrgð vegna þeirra tímabila, þótt eldri gjalddagar séu ógreiddir. Ekkert er að öðru leyti komið fram sem hrakið getur þá niðurstöðu rannsóknaraðila samkvæmt framlögðum gögnum að önnur tímabil en að framan greinir hafi ekki verið greidd að verulegu leyti, auk þess sem ekki kemur til greina að færa sekt niður fyrir lögbundið lágmark vegna tímabila þar sem skýrslum og skilagreinum var skilað eftir lögmæltan frest, sbr. t.d. dóm Hæstaréttar frá 10. febrúar 2011 í máli nr. 77/2010. Að öðru leyti en því sem áður var rakið verður sektarrefsing ákærða því ákveðin með hliðsjón af hinu lögbundna refsilágmarki, þ.e. tvöföld vanskilafjárhæð, sbr. 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 og 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987. Í samræmi við dómaframkvæmd Hæstaréttar verður hins vegar litið til þess við ákvörðun sektarrefsingar ákærða að auk hans hefur framkvæmdastjóri félagsins verið dæmdur til greiðslu sektar vegna sama ákæruefnis.

Samkvæmt öllu framanrituðu verður ákærði, auk framangreindrar fangelsisrefsingar, dæmdur til að greiða 15.200.000 krónur í sekt til ríkissjóðs, en sæta ella fangelsi í 8 mánuði, greiðist sektin ekki innan fjögurra vikna frá birtingu dóms þessa.

Með hliðsjón af úrslitum málsins, en jafnframt því að fallið var frá verulegum hluta ákæruefnisins eftir að ákærði hafði lagt fram greinargerð sína, þykir rétt með hliðsjón af 2. málslið 1. mgr. 218. gr. laga nr. 88/2008 að dæma ákærða til að greiða þrjá fjórðu hluta sakarkostnaðar en fjórðungur verður lagður á ríkissjóð. Málsvarnarlaun skipaðs verjanda ákærða, Hilmars Gunnlaugssonar hrl., þykja hæfilega ákveðin 677.700 krónur. Þóknun Stefáns Þórs Eyjólfssonar hdl., sem við þingfestingu málsins var skipaður verjanda ákærða, en síðar leystur frá þeim störfum að eigin ósk, þykir hæfilega ákveðin 75.300 krónur. Við ákvörðun beggja fjárhæða hefur verið tekið tillit til virðisaukaskatts. Þá hefur við ákvörðun málsvarnarlauna og þóknunar verjenda verið tekið mið af reglugerð nr. 715/2009, um tímagjald við ákvörðun þóknunar verjanda og réttargæslumanns. Engin efni eru til að víkja frá fyrirmælum þeirrar reglugerðar, sem sett er með stjórnskipulega réttum hætti og á sér fullnægjandi stoð í m.a. 3. mgr. 38. gr. laga nr. 88/2008, sbr. 20. gr. laga nr. 70/2009. Samtals verður ákærða því gert að greiða 564.750 krónur í sakarkostnað, en annan sakarkostnað en þann sem að framan greinir leiddi ekki af málinu.

Dómur þessi er kveðinn upp af Hildi Briem héraðsdómara í dómsal Héraðsdóms Austurlands að Lyngási 15, Egilsstöðum, klukkan 13:15 föstudaginn 12. apríl 2013. Við dómsuppsögu var gætt ákvæðis 1. mgr. 184. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, en dráttur varð á dómsuppsögu vegna embættisanna dómarans og páskaleyfis.

Dómsorð:

Ákærði, X, sæti fangelsi í þrjá mánuði en fullnustu refsingarinnar er frestað og fellur hún niður að tveimur árum liðnum, haldi ákærði almennt skilorð 57. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 4. gr. laga nr. 22/1955.

Ákærði greiði 15.200.000 krónur í sekt til ríkissjóðs, en sæti ella 8 mánaða fangelsi, greiðist sektin ekki innan fjögurra vikna frá birtingu dóms þessa.

Ákærði greiði 564.750 krónur í sakarkostnað en að öðru leyti greiðist sakarkostnaður úr ríkissjóði. Málsvarnarlaun skipaðs verjanda ákærða, Hilmars Gunnlaugssonar hrl., nema 677.700 krónum og þóknun Stefáns Þórs Eyjólfssonar hdl., sem áður hafði verið skipaður verjandi ákærða, nemur 75.300 krónum, hvort tveggja að teknu tilliti til virðisaukaskatts.