Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir Þorgeir Örlygsson, Karl Axelsson, Markús Sigurbjörnsson, Ólafur Börkur Þorvaldsson og Viðar Már Matthíasson.

Áfrýjendur skutu málinu til Hæstaréttar 13. september 2017. Þeir krefjast þess að viðurkennt verði að þeim „sé heimilt að koma að leiðréttingu virðisaukaskatts sín á milli, með milligöngu ríkissjóðs, vegna virðisaukaskattsgreiðslna milli áfrýjenda á tímabilinu frá 2004 til 2006, þannig að virðisaukaskattur sem ranglega var tilgreindur á virðisaukaskattsskýrslum ... gangi til baka án nokkurrar vaxtagreiðslu.“ Þá krefst áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. þess að stefnda verði gert að greiða sér 16.142.245 krónur með dráttarvöxtum samkvæmt 1. mgr. 6. gr. laga nr. 38/2001 um vexti og verðtryggingu frá 28. febrúar 2013 til greiðsludags. Áfrýjendur krefjast einnig málskostnaðar í héraði og fyrir Hæstarétti.

Stefndi krefst staðfestingar héraðsdóms og málskostnaðar fyrir Hæstarétti.

I

Samkvæmt gögnum málsins munu tveir starfsmenn áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf. hafa stofnað áfrýjandann Seim ehf. í janúar 2004 í tengslum við samning, sem þeir hafi gert 27. september 2003 í nafni svonefnds óstofnaðs eignarhaldsfélags síns við tvo þáverandi eigendur tæplega 96% hlutafjár í fyrrnefnda áfrýjandanum. Í þeim samningi hafi meðal annars verið kveðið á um að eignarhaldsfélagið, sem mun hafa orðið áfrýjandinn Seimur ehf., ætti með nánar tilteknum skilmálum að fá til sín árlegan hagnað af rekstri áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf., sem færi fram úr 45.000.000 krónum, og myndi sá fyrrnefndi gera þeim síðarnefnda reikninga af því tilefni. Mun jafnframt hafa verið mælt svo fyrir í samningnum að áfrýjandinn Seimur ehf. ætti að nýta þetta fé til að kaupa stig af stigi hluti áðurnefndra hluthafa í áfrýjandanum Íslensku auglýsingastofunni ehf.

Í samræmi við þetta mun áfrýjandinn Seimur ehf. hafa gefið út reikninga á hendur áfrýjandanum Íslensku auglýsingastofunni ehf. vegna svonefndrar ágóðaþóknunar samkvæmt rekstraráætlun og fjárhæð þeirra numið samtals 11.952.000 krónum á árinu 2004, 48.010.722 krónum 2005 og 54.977.798 krónum 2006. Virðisaukaskattur mun hafa verið innifalinn í þessum fjárhæðum. Ráðið verður af gögnum málsins að áfrýjandinn Seimur ehf., sem virðist nánast enga aðra starfsemi hafa haft á hendi en þessa, hafi á árunum 2004 til 2006 reglubundið gert grein fyrir veltu, sem leiddi af þessum þóknunum, í virðisaukaskattsskýrslum og staðið skil á þeim skatti á réttum gjalddögum. Hafi hann í engu tilviki haft frekari virðisaukaskattskylda veltu en þessa, en á hinn bóginn haft á þremur virðisaukaskattstímabilum óveruleg útgjöld, sem hafi borið virðisaukaskatt, og talið á þeim grunni fram innskatt til frádráttar útskatti í skýrslum vegna þeirra tímabila. Hann hafi þannig greitt alls 2.350.926 krónur í virðisaukaskatt á árinu 2004, 9.424.618 krónur 2005 og 10.785.849 krónur 2006 eða samanlagt 22.561.393 krónur. Eftir fyrirliggjandi gögnum mun áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. á hinn bóginn hafa haft töluverða virðisaukaskattskylda veltu á árunum 2004, 2005 og 2006, en einnig útgjöld, sem báru virðisaukaskatt, þannig að myndast hafi innskattur, sem hafi komið til lækkunar á útskatti af veltu hans. Meðal þeirra útgjalda munu hafa verið taldar áðurnefndar greiðslur hans til áfrýjandans Seims ehf., sem hafi myndað innskatt hjá áfrýjandanum Íslensku auglýsingastofunni ehf. að fjárhæð samtals 2.352.000 krónur á árinu 2004, 9.447.893 krónur 2005 og 10.818.924 krónur 2006 eða samanlagt 22.618.817 krónur, sem komu á þennan hátt til lækkunar á virðisaukaskatti hans. Fyrir liggur að áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. hafi reglubundið staðið skil á virðisaukaskatti, sem reiknaður var með tilliti til þessa.

Skattstjórinn í Reykjavík hóf á árinu 2008 rannsókn á skattskilum beggja áfrýjenda og þeirra tveggja starfsmanna áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf., sem stofnað höfðu áfrýjandann Seim ehf. samkvæmt áðursögðu. Á grundvelli þeirrar rannsóknar gengu úrskurðir skattstjóra 28. apríl 2009, sem beindust meðal annarra að hvorum áfrýjanda fyrir sig. Þar var komist að þeirri niðurstöðu á grundvelli 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt að líta yrði svo á að fyrrgreindar greiðslur áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf. til áfrýjandans Seims ehf. á árunum 2004, 2005 og 2006, að frátalinni fjárhæð virðisaukaskatts samkvæmt reikningum þess síðarnefnda, hafi í raun verið laun úr hendi þess fyrrnefnda til starfsmannanna tveggja, sem þeim bæri að greiða skatta af sem launatekjur, en gætu ekki skoðast sem rekstrartekjur áfrýjandans Seims ehf. og myndað hjá honum virðisaukaskattskylda veltu. Af þessu leiddi meðal annars að felldur var í heild niður virðisaukaskattur áfrýjandans Seims ehf. á árunum 2004, 2005 og 2006, en um leið var innskattur í virðisaukaskattskilum áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf. lækkaður sem þessu nam, þannig að virðisaukaskattur hans á sömu árum hækkaði því til samræmis. Áfrýjendur kærðu hvor fyrir sitt leyti þessa úrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar, sem byggði á því í úrskurðum 1. júní 2011 að greiðslur áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf. til áfrýjandans Seims ehf. hafi falið í sér úthlutun á arði, sem telja yrði þeim síðarnefnda til tekna í skattskilum hans, en ekki yrði litið á þær sem laun til starfsmannanna tveggja. Sú afstaða yfirskattanefndar breytti á hinn bóginn ekki niðurstöðum í úrskurðum skattstjóra að því er varðaði virðisaukaskatt beggja áfrýjenda á árunum 2004, 2005 og 2006 og taldist þannig áfrýjandinn Seimur ehf. hafa ofgreitt virðisaukaskatt að höfuðstól 22.561.393 krónur, en áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. vangreitt slíkan skatt að höfuðstól 22.618.817 krónur. Áfrýjendur undu þessum úrskurðum yfirskattanefndar.

Af gögnum málsins verður ráðið að í framhaldi af úrskurðum skattstjóra 28. apríl 2009 hafi verið hafist handa við endurgreiðslu og innheimtu gjalda á grundvelli þeirra. Af inneign áfrýjandans Seims ehf. vegna ofgreidds virðisaukaskatts á árunum 2004, 2005 og 2006 mun tollstjóri hafa reiknað vexti eftir 1. mgr. 2. gr. laga nr. 29/1995 um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda, sbr. 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001, og námu þeir alls 9.437.953 krónum. Með yfirlýsingu áfrýjandans Seims ehf. 12. maí 2009 var tollstjóra heimilað að verja 13.471.583 krónum af endurgreiðslu handa félaginu upp í skuld áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf. vegna hækkunar á virðisaukaskatti samkvæmt úrskurði skattstjóra og var það gert sama dag, en að öðru leyti mun ráðstöfun inneignar áfrýjandans Seims ehf. ekki hafa snúið að atriðum, sem koma máli þessu við. Af skuld áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf. vegna vangreidds virðisaukaskatts frá sömu árum reiknaði tollstjóri á hinn bóginn dráttarvexti samkvæmt 1. mgr. 6. gr. laga nr. 38/2001 á grundvelli 1. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt. Að því leyti, sem skuld þessa áfrýjanda greiddist ekki með framangreindri ráðstöfun 12. maí 2009, stóð hann eftir gögnum málsins skil á skuldinni með því sem næst mánaðarlegum greiðslum á tímabilinu fram til 16. júní 2011. Samhliða því greiddi hann aðrar gjaldaskuldir samkvæmt úrskurði skattstjóra ásamt vöxtum, en óumdeilt er að dráttarvextir, sem hann stóð skil á með þessum hætti og raktir verða til skuldar hans vegna endurákvörðunar virðisaukaskatts í tengslum við skipti hans við áfrýjandann Seim ehf., hafi þegar upp var staðið numið samtals 25.601.318 krónum. Mismunurinn á þeim vöxtum og vöxtunum, sem áfrýjandinn Seimur ehf. fékk greidda samkvæmt áðursögðu af inneign sinni, 9.437.953 krónum, var þannig 16.163.365 krónur, þótt fjárhæð höfuðstólsins, sem þeir voru í hvoru tilviki reiknaðir af, sé nærri sá sami.

Með bréfi 28. janúar 2013 fóru áfrýjendur þess sameiginlega á leit við tollstjóra að þeim yrði heimilað á grundvelli 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 að koma að leiðréttingu á virðisaukaskatti vegna framangreindra ráðstafana sinna á árunum 2004, 2005 og 2006. Hefði það þá afleiðingu að niður myndu falla bæði vextir, sem áfrýjandinn Seimur ehf. fékk af inneign vegna ofgreidds virðisaukaskatts, og dráttarvextir, sem áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. greiddi vegna vangreidds virðisaukaskatts, og var þess krafist að mismunurinn á þessum vöxtum yrði endurgreiddur. Þessu hafnaði tollstjóri með ákvörðun 4. mars 2013, sem áfrýjendur kærðu til fjármála- og efnahagsráðuneytisins 23. maí sama ár. Staðfesti ráðuneytið ákvörðun tollstjóra með úrskurði 27. nóvember 2013.

Áfrýjendur höfðuðu mál þetta 16. febrúar 2016 til að fá hnekkt úrlausn stjórnvalda um framangreint erindi sitt, en einnig til að fá viðurkennt að þeim sé heimilt að koma fram leiðréttingu á virðisaukaskattskilum sínum á árunum 2004, 2005 og 2006 samkvæmt 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988. Jafnframt krafðist áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. þess að stefnda yrði gert að greiða sér 25.601.318 krónur, sem var sú fjárhæð sem hann hafði samkvæmt áðursögðu greitt í dráttarvexti af vangreiddum virðisaukaskatti vegna skipta sinna við áfrýjandann Seim ehf. Með úrskurði héraðsdóms 18. nóvember 2016 var orðið við kröfu stefnda um að málinu yrði vísað frá dómi, en þeim úrskurði var hrundið með dómi Hæstaréttar 12. janúar 2017 í máli nr. 808/2016. Í framhaldi af því lækkaði áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. fjárkröfu sína í 16.163.365 krónur eða um þær 9.437.953 krónur, sem áfrýjandinn Seimur ehf. hafði sem fyrr segir fengið í vexti af ofgreiðslu sinni á virðisaukaskatti. Í hinum áfrýjaða dómi var stefndi sýknaður af kröfum áfrýjenda. Fyrir Hæstarétti hafa áfrýjendur fallið frá kröfu, sem þeir gerðu í héraði um að ógilt yrði ákvörðun tollstjóra 4. mars 2013 og úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins 27. nóvember sama ár. Þá hefur áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. enn lækkað fjárkröfu sína í 16.142.245 krónur eða um 21.120 krónur, sem hann kveður svara til hærri fjárhæðar vaxta sem hann hefði fengið af ofgreiddum virðisaukaskatti ef ekki hefði komið til fyrrnefndrar lækkunar á honum vegna innskatts á árunum 2004, 2005 og 2006.

II

Samkvæmt 1. málslið 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 ber þeim, sem er undanþeginn virðisaukaskattskyldu en hefur allt að einu tilgreint í reikningi eða gefið á annan hátt til kynna að slíkur skattur sé innifalinn í fjárhæð reikningsins, að greiða skattinn í ríkissjóð. Samkvæmt 2. málslið sömu málsgreinar hvílir hliðstæð skylda á þeim, sem hefur tilgreint of háan virðisaukaskatt í reikningi sínum eða lagt í honum virðisaukaskatt við endurgjald vegna viðskipta sem ekki eru skattskyld. Frá þessu er á hinn bóginn gerð sú undantekning í 3. málslið málsgreinarinnar að skylda til að greiða virðisaukaskatt í ríkissjóð við þær aðstæður, sem um ræðir í fyrri málsliðunum tveimur, fellur niður ef leiðréttingu verður komið við gagnvart kaupanda, sem ranglega hefur verið krafinn um fjárhæð virðisaukaskatts í reikningi. Engin deila er um að áfrýjandanum Seimi ehf. hafi samkvæmt 2. málslið 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 á sínum tíma verið skylt að greiða í ríkissjóð fjárhæð sem svaraði til virðisaukaskatts, sem hann lagði ranglega ofan á þóknun samkvæmt fyrrnefndum reikningum sínum á hendur áfrýjandanum Íslensku auglýsingastofunni ehf. á árunum 2004, 2005 og 2006. Ágreiningur aðilanna lýtur á hinn bóginn að því hvort uppfyllt séu skilyrði til að beita í þessu tilviki heimildinni í 3. málslið málsgreinarinnar til að koma nú að leiðréttingu á virðisaukaskattskilum áfrýjenda með þeirri afleiðingu að til baka gangi greiðslur á vöxtum, sem fram hafa farið samkvæmt áðursögðu.

Í dómi Hæstaréttar 13. desember 2001 í máli nr. 319/2001 reyndi á skýringu 3. málsliðar 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 í tilviki, þar sem maður var borinn sökum um að hafa unnið sér til refsingar með því að hafa ekki staðið ríkissjóði skil á virðisaukaskatti, sem hann hafi lagt við fjárhæð reiknings og fengið greiddan vegna viðskipta sem síðan reyndust ekki virðisaukaskattskyld. Bar hann því meðal annars við að hann hafi eftir útgáfu ákæru í málinu gefið út til viðsemjanda síns inneignarreikning og þar með komið fram gagnvart honum leiðréttingu, þó svo að fjárhæð inneignarreikningsins hafi ekki verið endurgreidd, þannig að fallið hafi niður skylda til að greiða í ríkissjóð fjárhæð sem svaraði til virðisaukaskatts samkvæmt upphaflega reikningnum. Um þetta sagði meðal annars eftirfarandi í dóminum: „Samkvæmt 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 er aðalregla þeirra sú að virðisaukaskatti, sem tilgreindur er á reikningi, skuli skilað í ríkissjóð jafnvel þótt hann sé of hár eða af viðskiptum, sem ekki eru skattskyld. Hafi fé skipt um hendur vegna greiðslu reiknings verður leiðréttingu gagnvart greiðanda ekki komið við eftir lok uppgjörstímabils nema fyrir milligöngu ríkissjóðs. Myndi sú skipan að vísa greiðanda skattsins á að endurheimta hann af seljanda vöru eða þjónustu setja greiðandann í óviðunandi aðstöðu. Staða hans verður því aðeins tryggð að ríkissjóður annist innheimtu hins oftekna skatts af þeim, sem við honum tók, og annist endurgreiðslu ofgreidda skattsins til greiðanda hans. Verður að skilja undantekningarreglu lokamálsliðar 3. mgr. 22. gr. laganna í þessu ljósi.“ Af þessu verður ályktað að með tvennu móti megi beita nefndri reglu til að koma fram leiðréttingu í tilviki, þar sem seljandi hefur í reikningi ranglega lagt fjárhæð, sem svarar virðisaukaskatti, við endurgjald fyrir vöru eða þjónustu og fengið hana greidda. Annars vegar sé þetta unnt án afskipta stefnda með innbyrðis ráðstöfunum seljanda og kaupanda ef uppgjörstímabili samkvæmt 1. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988 þegar viðskipti fóru fram er ekki lokið og þá með því að seljandi gefi út inneignarreikning eða felli úr gildi fyrri reikning og gefi út nýjan samhliða því að oftekna fjárhæðin sé endurgreidd. Hins vegar sé þetta einnig unnt eftir lok uppgjörstímabilsins og þá með því að seljandi gefi á sama hátt út inneignarreikning eða nýjan reikning, en innheimtumaður stefnda hafi milligöngu um endurgreiðslu eða gangi að öðrum kosti úr skugga um að hún hafi farið fram. Fær því ekki staðist sú niðurstaða í hinum áfrýjaða dómi að ákvæðis 3. málsliðar 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 verði eingöngu neytt innan viðkomandi uppgjörstímabils og þá með milligöngu ríkissjóðs.

Að því verður á hinn bóginn að gæta að þegar 3. málsliður 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 er virtur í samhengi við 1. og 2. málslið hennar er ljóst að í heild varðar málsgreinin eingöngu stöðu seljanda vöru eða þjónustu, sem ranglega hefur krafið kaupanda um fjárhæð sem svarar virðisaukaskatti af verði hennar. Í máli þessu er sá seljandi áfrýjandinn Seimur ehf. Aðalreglan samkvæmt fyrstu tveimur málsliðum málsgreinarinnar er sú að seljandanum sé skylt að greiða skattinn í ríkissjóð, en undantekningarreglan í þriðja málsliðnum getur leyst hann undan þeirri skyldu ef unnt er að koma fram leiðréttingu gagnvart kaupandanum á framangreindan hátt. Í máli þessu stendur svo á að áfrýjandinn Seimur ehf. þarfnast engrar slíkrar lausnar undan greiðsluskyldu, enda greiddi hann stefnda með skilum virðisaukaskatt, sem hann áskildi sér ranglega, og hefur nú fengið skattinn endurgreiddan. Ákvæði 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 taka á hinn bóginn á engan hátt til virðisaukaskattskila kaupanda, sem ranglega hefur verið krafinn um virðisaukaskatt af verði vöru eða þjónustu, þó svo að hann geti í eigin virðisaukaskattskilum hafa nýtt fjárhæð skattsins sem innskatt til frádráttar útskatti af veltu sinni. Í máli þessu er sá kaupandi áfrýjandinn Íslenska auglýsingastofan ehf. Jafnvel þótt heimildarinnar í 3. málslið 3. mgr. síðastnefndrar lagagreinar hefði verið neytt þegar í framhaldi af úrskurðum skattstjóra 28. apríl 2009 til að leiðrétta virðisaukaskattskil áfrýjandans Seims ehf. vegna viðskipta hans við áfrýjandann Íslensku auglýsingastofuna ehf. hefði það af þessum sökum í engu breytt þeirri staðreynd að sá síðarnefndi stóð hvað sem öðru leið í skuld vegna vangreidds virðisaukaskatts, sem stafaði af viðskiptum hans við aðra, og þá jafnframt þótt tollstjóri sem innheimtumaður stefnda hefði haft milligöngu um að koma ofgreiðslu hans til áfrýjandans Seims ehf. aftur í hans hendur. Ákvæði 3. málsliðar 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 getur því efni sínu samkvæmt ekki staðið til þess að unnt sé að taka kröfur áfrýjenda til greina. Eins og mál þetta hefur verið lagt fyrir er af þessum sökum óhjákvæmilegt að staðfesta niðurstöðu hins áfrýjaða dóms og eru þá ekki efni til að taka frekar afstöðu til atriða varðandi fjárkröfu áfrýjandans Íslensku auglýsingastofunnar ehf.

Rétt er að aðilarnir beri hver sinn kostnað af málinu fyrir Hæstarétti.

Dómsorð:

Héraðsdómur skal vera óraskaður.

Málskostnaður fyrir Hæstarétti fellur niður.

Dómur Héraðsdóms Reykjavíkur 27. júní 2017

I

                Mál þetta, sem höfðað var með stefnu áritaðri um birtingu 16. febrúar 2016 var dómtekið 30. maí 2017.

                Stefnendur eru Íslenska auglýsingastofan ehf. og Seimur ehf., báðir til heimilis að Laufásvegi 49-51 í Reykjavík. Stefndi er íslenska ríkið, Arnarhvoli, Reykjavík.

                Endanlegar dómkröfur stefnenda eru þær að stefnendur krefjast þess hvor um sig að ákvörðun Tollstjóra, dagsett 4. mars 2013, og úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins, dagsettur 27. nóvember 2013, um að hafna endurgreiðslukröfu stefnenda og beiðni þeirra um að koma að leiðréttingu virðisaukaskatts þeirra í milli í samræmi við 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt, verði felldir úr gildi.

                Einnig krefjast stefnendur þess að viðurkennt verði að þeim sé heimilt að koma að leiðréttingu virðisaukaskatts sín á milli, með milligöngu ríkissjóðs, vegna virðisaukaskattsgreiðslna milli stefnenda á tímabilinu frá 2004 til 2006, þannig að virðisaukaskattur sem ranglega var tilgreindur á virðisaukaskattskýrslum, sbr. niðurstöðu skattyfirvalda í málum stefnenda, gangi til baka án nokkurrar vaxtagreiðslu.

                Þá krefst stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., þess að stefndi greiði honum 16.163.365 krónur ásamt dráttarvöxtum, samkvæmt 1. mgr. 6. gr. laga nr. 38/2001, frá 28. febrúar 2013 til greiðsludags.

                Að lokum krefjast stefnendur, hvor um sig, málskostnaðar úr hendi stefnda að skaðlausu samkvæmt mati dómsins eða samkvæmt framlögðum málskostnaðar-reikningi.

                Endanlegar dómkröfur stefnda eru þær að hann verði sýknaður af öllum dómkröfum stefnenda. Þá krefst stefndi þess að stefnendur, hvor um sig, verði dæmdir til að greiða stefnda málskostnað að mati dómsins.

                Í greinargerð stefnda í málinu krafðist hann upphaflega aðallega frávísunar málsins en til vara sýknu. Með úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur, dagsettum 18. nóvember 2016, var fallist á frávísunarkröfu stefnda og málinu vísað frá dómi í heild sinni. Með dómi Hæstaréttar Íslands, dagsettum 12. janúar 2017, var úrskurðurinn felldur úr gildi og lagt fyrir héraðsdóm að taka málið til frekari meðferðar. Af hálfu stefnenda var breytt kröfugerð í málinu lögð fram í þinghaldi 2. mars 2017 og er hún í samræmi við framangreinda kröfugerð hans Af hálfu stefnda var krafist sýknu. Svo sem að framan er getið, var málið dómtekið 30. maí 2017.

II

                Helstu málavextir eru þeir að hinn 27. september 2003 var gerður samningur milli stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., og Atla Freys Sveinssonar og Hjalta Jónssonar, um kaup óstofnaðs einkahlutafélags í þeirra eigu, síðar stefnandi, Seimur ehf., á hlutum í Íslensku auglýsingastofunni ehf. af eigendum þess félags, Ólafi Inga Ólafssyni og Jónasi Ólafssyni. Í kjölfarið voru gerðir kaupsamningar milli stefnanda, Seims ehf., og sömu seljenda um fleiri hluti í stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., dagsettir 9. september 2005, 8. júní 2006 og 11. apríl 2007. Munu samningarnir hafa falið í sér að stefnandi, Seimur ehf., eignaðist hagsmuni af afkomu stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., vegna tiltekinna viðskiptavina stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf. Stefnanda, Seimi ehf., hafi borið að nýta það fé, sem þannig rann til hans, með tilteknum hætti til að kaupa hlutafé í stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf. Í bókhaldi og skattskilum stefnenda voru þessar greiðslur stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., til stefnanda, Seims ehf., færðar sem þóknun síðarnefnds félags í þágu fyrrnefnds félags fyrir veitta þjónustu. Aðilar töldu því að rétt væri að á þóknun stefnanda, Seims ehf., yrði lagður virðisaukaskattur, sbr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Stefnandi, Seimur ehf., tilgreindi þennan virðisaukaskatt sem útskatt og innti hann af hendi í uppgjöri á virðisaukaskatti. Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., tilgreindi sömu fjárhæð sem innskatt og naut hann fjárhæðarinnar í uppgjöri á virðisaukaskatti.

                Skattstjórinn í Reykjavík tók til endurskoðunar skattskil annars vegar stefnanda, Seims ehf., og hins vegar stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., rekstrarárin 2004, 2005 og 2006, á grundvelli 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 4. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Með úrskurðum skattstjóra 28. apríl 2009 voru opinber gjöld og virðisaukaskattur stefnenda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf. og Seims ehf., endurákvörðuð vegna rekstraráranna 2004, 2005 og 2006. Athugun skattstjóra leiddi í ljós að rekstrartekjur stefnanda, Seims ehf., samkvæmt útgefnum reikningum á hendur stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., framangreind ár, væru ekki virðisaukaskattskyldar tekjur í skilningi B-liðar 7. gr. tekjuskattslaga, heldur launatekjur fyrirsvarsmanna félagsins. Virðisaukaskattskil beggja stefnenda voru því endurákvörðuð. Virðisaukaskattur (útskattur) sem stefnandi, Seimur ehf., hafði greitt í ríkissjóð árin 2004, 2005 og 2006, samtals að fjárhæð 22.618.817 krónur, var felldur niður sem leiddi til þess að engum samsvarandi innskattsfrádrætti hjá stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., var til að dreifa.

                Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., óskaði eftir endurupptöku úrskurðarins frá 28. apríl 2009 á grundvelli 24. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, með beiðni þar um dagsettri 6. maí 2009. Í úrskurði skattstjórans í Reykjavík, uppkveðnum 7. maí 2009, var ekki fallist á endurupptöku málsins en mælt fyrir um að félaginu væri heimilt að gjaldfæra dráttarvexti vegna hækkunar virðisaukaskatts og tryggingagjalds, sem leiddi af úrskurðinum frá 28. apríl 2009, samtals að fjárhæð 5.827.537 krónur vegna rekstrarársins 2004, 13.219.618 krónur vegna rekstrarársins 2005 og 10.212.039 krónur vegna rekstrarársins 2006. Þar af gjaldfærði stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., dráttarvexti af vangoldnum virðisaukaskatti framangreind ár, samtals að fjárhæð 24.309.183 krónur.

                Í kjölfarið voru breytingar samkvæmt úrskurðunum framkvæmdar og voru stefnanda, Seimi ehf., greiddir inneignarvextir að fjárhæð 9.437.953 krónur. Vextirnir voru til reiðu hinn 12. maí 2009 þegar fyrirsvarsmenn stefnanda, Seims ehf., fóru þess á leit við Tollstjóra að innstæðu félagsins hjá Tollstjóra að fjárhæð 13.471.583 krónur yrði ráðstafað til greiðslu á virðisaukaskatti stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf. Uppgjöri stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., á greiðslu dráttarvaxta á vanskil félagsins lauk 16. júní 2011.

                Báðir stefnendur kærðu úrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar 27. júlí 2009 og voru úrskurðir yfirskattanefndar í málum stefnenda hvors um sig kveðnir upp 1. júní 2011. Í úrskurðum yfirskattanefndar var ekki hróflað við niðurstöðu skattstjóra að því er varðaði virðisaukaskattskil þeirra.

                Með sameiginlegu bréfi stefnenda til Tollstjóra, dagsettu 28. janúar 2013, var þess krafist fyrir hönd stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., að félaginu yrði endurgreiddur vaxtamunur, sem tilheyrði samstæðu félaganna, að fjárhæð 9.437.953 krónur, ásamt vöxtum frá dagsetningu innborgunar, á þeim grundvelli að stefnendum hefði ekki verið bent á að unnt væri að koma á leiðréttingu þeirra á milli, sbr. 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988. Til vara var gerð sama krafa fyrir hönd stefnanda, Seims ehf.

                Tollstjóri hafnaði kröfu stefnenda með bréfi, dagsettu 4. mars 2013, á þeim grundvelli að vextir á inneign stefnanda, Seims ehf., annars vegar og skuld stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., hins vegar væru reiknaðir á mismunandi veg í samræmi við lög þar að lútandi.

                Stefnendur kærðu þessa ákvörðun sameiginlega til fjármála- og efnahagsráðuneytisins 23. maí 2013 og kröfðust þess að ákvörðun Tollstjóra yrði felld úr gildi og að stefnanda, Íslensku auglýsingastofnunni ehf., yrðu endurgreiddar 16.163.365 krónur en til vara að stefnanda, Seimi ehf., yrði endurgreidd sama fjárhæð. fjármála- og efnahagsráðuneytið staðfesti ákvörðun Tollstjóra í úrskurði, uppkveðnum 27. nóvember 2013 og hinn 2. febrúar 2015 hafnaði ráðuneytið endurupptöku úrskurðarins.

III

                Stefnendur krefjast þess í fyrsta lagi að ákvörðun Tollstjóra, dagsett 4. mars 2013, og úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins, dagsettur 27. nóvember sama ár, um að hafna endurgreiðslukröfu stefnenda og beiðni þeirra um að koma að leiðréttingu virðisaukaskatts þeirra í milli í samræmi við 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, verði felld úr gildi. Stefnendur vísa til þess að þeir hafi talið sig hafa hagað skattskilum sínum með réttum hætti við lögskipti sín í milli. Niðurstaða skattstjóra og yfirskattanefndar hafi hins vegar verið sú að stefnandi, Seimur ehf., hefði ranglega innheimt virðisaukaskatt af stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., sem hafi verið skilað til ríkissjóðs. Virðisaukaskattskyld velta stefnanda, Seims ehf., hafi því verið felld niður, auk þess sem innskattur stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., hafi verið lækkaður. Þessar breytingar hafi leitt til þess að annar stefnanda hafi ofgreitt ríkissjóði virðisaukaskatt en hinn stefnanda hafi vangreitt sömu fjárhæð. Við þessa niðurstöðu skattyfirvalda hafi því verið tilefni til að leiðrétta greiðslur milli aðila.

                Stefnendur byggja á því að samkvæmt 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 skuli skila virðisaukaskatti í ríkissjóð ef skattskyldur aðili tilgreinir á reikningum sínum of háan virðisaukaskatt eða virðisaukaskatt af viðskiptum sem ekki eru skattskyld. Síðan segi að verði leiðréttingu komið við gagnvart kaupanda, falli skilaskylda samkvæmt málsgreininni niður. Þar sem ljóst sé að hinn ranglega innheimti virðisaukaskattur hafi allur verið til kominn vegna viðskipta stefnenda, hefði verið eðlilegast að stefnendur fengju að leiðrétta greiðslur sín á milli. Þrátt fyrir þessa heimild, hafi ríkissjóður hins vegar kosið að gera upp við aðilana hvorn í sínu lagi með þeim hætti að innheimtir hafi verið dráttarvextir af stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., en stefnandi, Seimur ehf., hafi fengið kröfu sína greidda með vöxtum samkvæmt 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001, um vexti og verðtryggingu, sbr. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda.

                Stefnendur benda á að Tollstjóri vísi í bréfi sínu til 28. gr. laga nr. 50/1988 til grundvallar innheimtu dráttarvaxta af stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf. Þar komi fram að sé virðisaukaskattur ekki greiddur innan mánaðar frá gjalddaga, skuli greiða ríkissjóði dráttarvexti af því sem gjaldfallið sé. Stefnendur byggja á því að verði fallist á ósk þeirra um leiðréttingu ofgreiddra virðisaukaskattsgreiðslna sín á milli, svo sem lög standi til, sbr. 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, sé ljóst að ekki hafi verið grundvöllur til nokkurrar dráttarvaxtagreiðslu, enda séu aðilar sammála um að láta uppgjör fara fram með þeim hætti. Auk þess sé um að ræða samrættar kröfur og því leiði af almennum reglum kröfuréttar að þegar slíkar kröfur jafnist á móti hvor annarri, reiknist ekki vextir á kröfurnar þar sem uppgjör sé í reynd afturvirkt, þ.e. ex tunc. Stefnendur byggja á því að á grundvelli lokamálsliðar 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, eins og hún verði skilin með hliðsjón af dómi Hæstaréttar Íslands í máli réttarins nr. 319/2001 og ákvarðandi bréfi ríkisskattstjóra nr. 1085/2012, hefði stefnda borið að fallast á beiðni stefnenda um leiðréttingu skattskila í bréfi, dagsettu 28. janúar 2013, með innheimtu í samræmi við beiðni stefnenda um að kröfur stefnanda, Seims ehf., yrðu jafnaðar á móti skuld stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf. Við slíka leiðréttingu hefðu fallið niður kröfur um greiðslu vaxta af hinum ofgreidda virðisaukaskatti, enda séu stefnendur ásáttir um uppgjör með þeim hætti.

                Með hliðsjón af framangreindu telja stefnendur að þeim sé heimilt að framkvæma leiðréttingu á skattskilum sínum og að ríkissjóði beri að framkvæma þá leiðréttingu í samræmi við ósk stefnenda sem í raun eigi umrædda hagsmuni, sbr. 22. gr. laga nr. 55/1988.

                Stefnendur byggja jafnframt á því að innheimta Tollstjóra og eftirfarandi ákvörðun um höfnun á leiðréttingu og endurgreiðslu sé í andstöðu við ákvarðandi bréf ríkisskattstjóra og feli því í sér brot á jafnræði. Í ákvarðandi bréfi ríkisskattstjóra sé sú afstaða ríkisskattstjóra skýr um að breytingar á skattskilum samkvæmt lögum hefðu orðið mjög umfangsmiklar og tímafrekar, án þess þó að þær hefðu raunverulega fjárhagslega þýðingu, hvorki fyrir virðisaukaskattsskylda aðila né ríkissjóð. Hefði framkvæmd skattyfirvalda verið með sama hætti gagnvart aðilum, sem féllu undir ákvarðandi bréf ríkisskattstjóra, og gagnvart stefnendum hefði þessi breyting haft verulega þýðingu fyrir þá aðila sem greitt hefðu fyrir leiguvélar og nýtt virðisaukaskattsgreiðslur til innskatts. Hefði það þýtt að stefndi hefði krafist dráttarvaxta af ofreiknuðum innskatti. Ríkisskattstjóri virðist því ekki hafa verið þeirrar skoðunar að það væri mögulegt samkvæmt efni ákvarðandi bréfs hans. Það sé því í andstöðu við jafnræðisreglu, sbr. 11. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 og 65. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands, sbr. lög nr. 33/1944, að beita annarri framkvæmd gagnvart stefnendum en öðrum.

                Stefnendur byggja einnig á því að verði ekki fallist á kröfu þeirra leiði það til óréttmætrar auðgunar stefnda á kostnað stefnenda. Stefndi hafi fengið greiddar 16.163.365 krónur umfram það sem honum hafi borið samkvæmt lögum vegna greiðslu stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., á umkröfðum dráttarvöxtum að teknu tilliti til vaxtagreiðslna til stefnanda, Seims ehf. Slík auðgun sé að mati stefnenda án lagaheimildar og auk þess án þess að um nokkurn raunverulegan greiðsludrátt hafi verið að ræða, enda hafi stefndi fengið sömu fjárhæð ofgreidda frá stefnanda, Seimi ehf., og hefði verið vangreidd af hálfu stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf. Aldrei hafi því verið um raunverulegan greiðsludrátt að ræða. Innheimta dráttarvaxta samkvæmt framangreindu feli því í sér óréttmæta auðgun stefnda og feli auk þess í sér ólögmæta skattheimtu sem sé andstæð 40. og 77. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands, sbr. lög nr. 33/1944.

                Með vísan til framangreinds sé því ljóst, að Tollstjóra hafi ekki verið rétt að hafna beiðni um leiðréttingu virðisaukaskatts og því beri að fella þá ákvörðun úr gildi.

                Stefnendur byggja viðurkenningarkröfu sína í öðrum kröfulið, að breyttu breytanda, á sömu málsástæðum og raktar hafa verið hér að framan vegna kröfunnar um að ákvörðun Tollstjóra verði felld úr gildi. Stefnendur telja að það leiði af 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 að verði leiðréttingu komið við gagnvart kaupanda, falli skilaskylda niður. Stefnendur hafi farið fram á að fá að leiðrétta virðisaukaskattsgreiðslur og byggja einnig á því að fallast beri á kröfuna á grundvelli jafnræðissjónarmiða. Verði fallist á heimild stefnenda til að leiðrétta virðisaukaskatt sín á milli, eins og óskað hafi verið eftir, telja stefnendur að ekki hefði átt að greiða vexti af endurgreiðslukröfunni, enda hafi stefnendur verið ásáttir um slíkt uppgjör sín á milli, auk þess sem slíkt leiði af almennum reglum kröfuréttar.

                Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., byggir fjárkröfu sína á hendur stefnda á því að hefði verið fallist á málatilbúnað stefnenda um að þeim sé heimilt að leiðrétta og gera upp virðisaukaskatt sín á milli, hefðu vaxtagreiðslur fallið niður. Leiðrétting greiðslna hefði þá náð aftur til þess tíma þegar þær voru upphaflega greiddar, enda hafi stefnendur fallist á að gera upp ofgreiddan virðisaukaskatt með þeim hætti. Þannig hefði vangreiðsla stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., jafnast að fullu á móti ofgreiðslu stefnanda, Seims ehf. Stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., hafi því ekki borið að greiða dráttarvexti í ríkissjóð. Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., kveðst því byggja á sömu málsástæðum, að breyttu breytanda, og áður hafi komið fram vegna fyrstu tveggja dómkröfuliða.

                Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., kveðst hafa ofgreitt 25.601.318 krónur í dráttarvexti vegna ofreiknaðs innskatts af viðskiptum stefnenda og hafi þá verið tekið tillit til þess að hluti umkrafinna vaxta snerti ótengt mál. Með vísan til meginreglunnar um endurgreiðslu ofgreidds fjár og 1. gr. laga nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda, eigi hann því rétt á að fá hina ofgreiddu dráttarvexti endurgreidda.

                Til stuðnings fjárkröfu sinni að fjárhæð 16.163.365 krónur vísar stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., til þess að þar sem stefnandi, Seimur ehf., hafi ekki notið innskattsfrádráttar, hafi fjárhæðirnar, sem stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., vangreiddi og stefnandi, Seimur ehf., ofgreiddi, verið þær sömu og því engin nettóáhrif haft á ríkissjóð. Með álagningu dráttarvaxta skapist hins vegar misræmi milli útgreiddra inneignarvaxta til stefnanda, Seims ehf., að fjárhæð 9.437.953 krónur, og álagðra dráttarvaxta á stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar hf., að fjárhæð 25.601.318 krónur. Verði ekki fallist á kröfu stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., hagnist stefndi ranglega um 16.163.365 krónur vegna þessa vaxtamunar.

                Fjárkrafa stefnanda byggist á meginreglunni um óréttmæta auðgun og meginreglunni um endurgreiðslu ofgreidds fjár. Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., byggir á því að tilgangur dráttarvaxta sé að bæta kröfuhafa það tjón sem hann verði fyrir af greiðsludrætti skuldara. Stefndi hafi ekki orðið fyrir tjóni vegna greiðsludráttar stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., þar sem hann hafi fengið nákvæmlega sömu fjárhæð greidda á sama tíma frá stefnanda, Seimi ehf., sem ekki hafi borið slíka greiðsluskyldu. Stefndi hafi því verið eins settur að því er varðar skil stefnenda á virðisaukaskatti og ef skattskil hefðu frá öndverðu verið í samræmi við úrskurð yfirskattanefndar.

                Verði komist að þeirri niðurstöðu að stefnendur eigi ekki lengur kost á að leiðrétta virðisaukaskattskil sín á milli, byggir stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., fjárkröfu sína að fjárhæð 16.163.365 krónur á almennum reglum skaðabótaréttar, einkum sakarreglunni. Reynist ekki unnt að leiðrétta virðisaukaskattskil, megi rekja það til þess að stefndi hafi ekki sinnt leiðbeiningarskyldu sinni samkvæmt 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 og meginreglum sömu laga.

                Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., vísar til þess að stefnda hefði borið á grundvelli leiðbeiningarskyldu stjórnvalds, þegar uppgjör virðisaukaskatts fór fram, að gera stefnanda grein fyrir því að honum væri mögulega heimilt að koma á leiðréttingu gagnvart þeim aðila, sem hann átti umrædd viðskipti við og sem voru upphaflega tilefni innskattsfrádráttar hans. Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., hefði augljóslega nýtt þessa heimild, hefði hún verið honum ljós, og þá hefði stefnandi ekki þurft að greiða ríkinu neina vexti af virðisaukaskattsgreiðslum sínum. Með því að stefndi sinnti ekki leiðbeiningarskyldunni, sem leiði til þess að stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., glati rétti, sé á því byggt að stefndi hafi sýnt af sér saknæma háttsemi sem hafi valdið fyrir stefnanda tjóni. Tjónið hafi falist í því að stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., hafi greitt of háa vexti. Öll skilyrði sakarreglunnar séu því uppfyllt. Krafist sé dráttarvaxta frá 28. febrúar 2013 eða þeim degi þegar liðinn var mánuður frá því að stefnandi sendi erindi til Tollstjóra og krafðist endurgreiðslu á ofgreiddum vöxtum, sbr. 2. mgr. 5. gr. laga nr. 38/2001, um vexti og verðtryggingu.

                Um lagarök vísast til laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt, einkum 3. mgr. 22. greinar laganna, stjórnsýslulaga nr. 37/1993, m.a. jafnræðisreglu 11. gr. laganna. Þá vísast til meginreglna skattaréttar og stjórnskipunarréttar, sbr. m.a. 40., 65. gr. og 77. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands, sbr. lög nr. 33/1994, mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994, og viðurkenndra reglna íslensks réttar um réttmætar væntingar. Enn fremur er vísað til meginreglu kröfuréttar um óréttmæta auðgun og reglunnar um endurgreiðslu ofgreidds fjár, auk þess sem vísað er til almennra reglna skaðabótaréttar, þ.m.t. sakarreglunnar. Um endurgreiðslu- og vaxtakröfu vísast til laga nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda, einkum 1. og 2. gr. laganna. Um dráttarvaxtakröfu vísast til III. kafla laga nr. 38/2001, um vexti og verðtryggingu. Um aðild er vísað til 18. og 19. gr. laga nr. 91/1991, um meðferð einkamála, og um málskostnaðarkröfur til 129. og 130. gr. sömu laga.

IV

                Stefndi byggir sýknukröfu sína í fyrsta lagi á því að skilyrði lokamálsliðar 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, séu ekki fyrir hendi. Í annan stað er á því byggt að endurgreiðslukrafa stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., sé niður fallin fyrir fyrningu. Þá mótmælir stefndi öllum málatilbúnaði stefnenda og kröfum á honum byggðum sem röngum.

                Stefndi byggir sýknukröfu sína á því að ákvörðun Tollstjóra í máli stefnenda hafi í einu og öllu verið að lögum. Ákvörðunin sé ekki haldin neinum þeim efnisannmörkum sem leitt geti að lögum til þess að hún verði felld úr gildi í heild sinni eða að hluta.

                Stefndi vísar til þess að lokamálsliður 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 feli í sér undantekningu frá þeirri meginreglu sem fram komi í 2. málslið ákvæðisins, þ.e. að þeir skattskyldu aðilar sem tilgreini á reikningum sínum of háan virðisaukaskatt eða virðisaukaskatt af viðskiptum sem ekki séu skattskyld, beri að skila skattinum í ríkissjóð. Skilyrði þess að skilaskylda á virðisaukaskatti falli niður samkvæmt lokamálslið 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt sé sú að leiðréttingu verði komið við milli kaupanda og seljanda innan uppgjörstímabils. Það skilyrði sé ekki fyrir hendi í málum stefnenda. Þeir hafi einungis getað komið að leiðréttingu sín á milli innan uppgjörstímabila á árunum 2004-2006 en lög leyfi þeim ekki að koma að slíkri leiðréttingu sín á milli síðar. Þegar af þeirri ástæðu beri að sýkna stefnda af öllum kröfum stefnenda.

                Stefndi byggir á því að hafi leiðrétting samkvæmt heimild 3. mgr. 22. gr. ekki verið framkvæmd innan uppgjörstímabils, eins og það sé skilgreint í 24. gr. laga um virðisaukaskatt, verði hún ekki framkvæmd síðar nema fyrir milligöngu ríkissjóðs. Virðisaukaskattskil beggja stefnenda árin 2004, 2005 og 2006 hafi sætt endurskoðun og endurákvörðun skattyfirvalda árið 2009. Þegar sú endurskoðun hafi byrjað var uppgjörstímabil virðisaukaskatts samkvæmt 24. gr. laga nr. 50/1988 löngu liðið.

                Þá bendir stefndi á að ákvarðandi bréf ríkisskattstjóra nr. 1085/2012 sé tilkomið vegna dóms Hæstaréttar í máli nr. 282/2011. Í dóminum hafi verið komist að þeirri niðurstöðu að samningur milli aðila þess máls hefði verið um lán en ekki leigu. Í kjölfar dómsins hafi bráðabirgðaákvæði XXII verið leitt í lög nr. 50/1988 með 4. gr. laga nr. 183/2011. Bráðabirgðaákvæðið sé sérákvæði sem hafi sérstaklega ákveðið gildissvið og taki einungis til sams konar samninga og fjallað var um í dómi Hæstaréttar nr. 282/2011 og dómum eða úrskurðum með sambærilega niðurstöðu sem kveðnir séu upp eftir 20. október 2011. Bráðabirgðaákvæðið taki til viðskiptavina fjármálafyrirtækja. Óumdeilt sé að virðisaukaskattskil stefnenda höfðu verið leiðrétt fyrir nefnt tímamark og stefnendur séu hvorki fjármálafyrirtæki né viðskiptavinir fjármálafyrirtækis í skilningi bráðabirgðaákvæðisins. Að mati stefnda eigi mál stefnenda sér því enga hliðstæðu í ákvarðandi bréfi ríkisskattstjóra og mótmælir hann öndverðri málsástæðu stefnenda því sem rangri. Þá bendir stefndi á að engu jafnræði stefnenda hafi verið raskað, enda falli þeir ekki undir lagaregluna í bráðabirgðaákvæði XXII laga nr. 50/1988.

                Stefndi vísar til þess að endurskoðun á skattskilum stefnenda hafi leitt í ljós að stefnandi, Seimur ehf., hafi ranglega innheimt virðisaukaskatt af stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf. Af þeim sökum hafi innskattsfrádráttur hans verið lækkaður um 3.572.180 krónur árið 2004, 10.693.380 krónur árið 2005 og 12.019.975 krónur árið 2006 og hafi skattstjóri skipt þeirri lækkun jafnt á öll virðisaukaskattstímabil fyrrgreindra ára. Ríkissjóður hafi þá eignast skattkröfur á hendur stefnanda, Íslensku auglýsingastofnunni ehf., sem þeirri lækkun nam. Stefndi heldur því fram að sú krafa sé á forræði hans og er málsástæðu stefnenda um að stefnendur fari einir með þá hagsmuni sem um ræði í 22. gr. laga nr. 50/1988 því mótmælt sem rangri.

                Af hálfu stefnda er byggt á því að sú leið sem farin hafi verið við endurgreiðslu vaxta til stefnanda, Seims ehf., og innheimtu dráttarvaxta hjá stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., sé ekki valkvæð eins og stefnendur halda fram, heldur hafi þvert á móti verið farið að fyrirmælum laga nr. 50/1988 við framkvæmd hennar. Stefndi vísar til þess að samkvæmt 1. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 skuli aðili sæta álagi til viðbótar skatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu eða til viðbótar þeim skatti sem honum hafi borið að standa skil á, sbr. 19. gr. laganna, sé virðisaukaskattur ekki greiddur á tilskildum tíma. Sama gildi hafi virðisaukaskattsskýrslu ekki verið skilað eða verið ábótavant og virðisaukaskattur því áætlaður eða hafi endurgreiðsla samkvæmt 25. gr. verið of há. Stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., hafi verið gert að greiða slíkt álag og nam það 10%. Stefndi byggir á því að samkvæmt skýru ákvæði 1. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988 skuli greiða ríkissjóði dráttarvexti af virðisaukaskattsskuld sé hún ekki greidd innan mánaðar frá gjalddaga. Þá segi m.a. í 6. mgr. 29. gr. laganna að áfrýjun eða deila um skattskyldu fresti ekki gjalddaga skattsins né leysi undan neinum þeim viðurlögum sem lögð séu við vangreiðslu hans.

                Stefndi byggir þannig á því að þeir dráttarvextir sem stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., hafi verið gert að greiða eigi sér því skýra lagastoð. Leggja beri dráttarvexti á þær greiðslur sem Íslenska auglýsingastofan ehf. hafi móttekið frá ríkissjóði í formi innskatts, enda hafi stefnandi nýtt sér innskatt til frádráttar útskatti sem ekki hafi verið lagaheimild fyrir. Stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., hafi því réttilega borið að endurgreiða ríkissjóði þá fjárhæð með dráttarvöxtum. Ákvæði lokamálsliðar 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 breyti að mati stefnda engu þar um.

                Þá bendir stefndi á að fyrir liggi að stefnandi, Seimur ehf., hafi lögum samkvæmt fengið greidda inneignarvexti í samræmi við 1. og 2. gr. laga nr. 29/1995 um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda. Ekki sé ágreiningur um útreikning og greiðslu þeirra.

                Stefndi vísar til þess að stefnendur séu tveir aðskildir lögaðilar. Við endurskoðun og endurákvörðun skattskila þeirra hafi mál þeirra verið aðskilin og kveðnir upp úrskurðir í máli hvors um sig, eins og lög geri ráð fyrir. Í málum stefnenda hafi Seimi ehf. verið greiddir vextir af inneign hjá ríkissjóði í samræmi við skýr fyrirmæli 2. gr. laga nr. 29/1995 og stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., verið gert að greiða álag og dráttarvexti í samræmi við skýr fyrirmæli 1. og 2. mgr. 27. gr. og 1. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988. Því beri að sýkna stefnda af öllum kröfum stefnenda. Engu jafnræði stefnenda hafi verið hallað við vaxtaákvörðun hvors þeirra, enda hafi leiðrétting á virðisaukaskattskilum þeirra farið að lögum og verið í samræmi við vaxtaákvörðun vegna annarra í sambærilegri stöðu. Af hálfu stefnda er öndverðum málsástæðum mótmælt sem röngum.

                Þá mótmælir stefndi málsástæðum stefnenda sem lúti að ólögmætri auðgun jafnframt sem röngum og órökstuddum. Samkvæmt skýru fordæmi dóms Hæstaréttar í máli nr. 319/2001 falli skattkrafa ekki niður þrátt fyrir að reikningsleg leiðrétting hafi átt sér stað. Af hálfu stefnda er því haldið fram að greiðsludráttur stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., hafi verið raunverulegur. Skylt sé að innheimta dráttarvexti af gjaldföllnum virðisaukaskatti. Gildi einu af hvaða sökum greiðsludrátturinn stafi. Það sjónarmið sem búi að baki setningu 1. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988, sé að tryggja kröfur ríkissjóðs á virðisaukaskatti ásamt álagi og dráttarvöxtum, enda óeðlilegt að skattaðili greiði ríkissjóði ekki dráttarvexti af vangreiddum virðisaukaskatti, sem sé í eðli sínu vörsluskattur, eftir að hafa nýtt sér innskatt til frádráttar útskatti sem ekki hafi verið lagaheimild fyrir. Stefndi bendir á að fyrirmæli um vaxtagreiðslur annars vegar til Seims ehf. og hins vegar um greiðslu Íslensku auglýsingastofunnar ehf. á dráttarvöxtum, sæki stoð í lög og mótmælir sem röngum málsástæðum stefnenda um að fyrirmæli um dráttarvaxtaútreikning séu andstæð 40. og 77. gr. stjórnarskrárinnar, enda aðeins um að ræða vaxtagreiðslur í kjölfar vangoldins virðisaukaskatts.

                Stefndi byggir á því að dráttarvextir hafi réttilega verið lagðir á og innheimtir af stefnanda Íslensku auglýsingastofunni ehf. Þegar af þeirri ástæðu beri að sýkna stefnda af greiðslukröfu stefnanda í þriðja dómkröfulið. Þá bendir stefndi á að ekki verði annað séð en að krafa stefnanda hafi verið fallin niður fyrir fyrningu þegar málið var höfðað. Stefnandi hafi lokið greiðslu á álagi og dráttarvöxtum 16. júní 2011. Krafa hans hafi fallið niður 17. júní 2015 og gildi þá einu hvort tekið sé mið af 4. gr. laga nr. 29/1995 um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda eða 3. gr. laga nr. 150/2007 um fyrningu kröfuréttinda.

                Verði stefndi ekki sýknaður af greiðslukröfunni á grundvelli fyrningar er á því byggt að lög nr. 29/1995 snúi aðeins að vöxtum við endurgreiðslu oftekinna skatta, en taki ekki til kröfu um greiðslu dráttarvaxta sem geti myndast af öðrum sökum. Stefndi mótmælir öndverðri málsástæðu stefnenda sem rangri og órökstuddri.

                Þá byggir stefndi á því að heimildir stefnenda til að koma að leiðréttingu virðisaukaskatts í samræmi við lokamálslið 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, hafi ekki verið fyrir hendi þegar skattstjórinn í Reykjavík endurákvarðaði opinber gjöld stefnenda, þar á meðal virðisaukaskatt. Stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., hafi borið að greiða dráttarvexti af skuld sinni við ríkissjóð, sbr. 1. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988. Stjórnvöldum hafi því aldrei borið að leiðbeina stefnendum um annað og sé tilvísun þeirra til 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 og meginreglna stjórnsýsluréttarins mótmælt sem röngum. Þá mótmælir stefndi því sem röngu, órökstuddu og ósönnuðu að starfsmenn stefnda hafi sýnt af sér saknæma háttsemi við úrlausn á leiðréttingu skattskila stefnenda eða innheimtu dráttarvaxta hjá stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf.

                Stefndi vísar til áðurgreindra laga er varði frávísunar- og sýknukröfur. Krafa um málskostnað styðjist við 130. gr. laga um meðferð einkamála nr. 91/1991.

V

                Eins og að framan er rakið áttu stefnendur málsins í viðskiptum á árunum 2004, 2005 og 2006 sem fólust í því að stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., greiddi stefnanda, Seimi ehf., þóknun, sem virðisaukaskattur var lagður við. Með úrskurðum skattstjórans í Reykjavík, dagsettum 28. apríl 2009, þar sem virðisaukaskattskil félaganna tveggja á þessum tíma voru endurákvörðuð á grundvelli 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 4. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, var virðisaukaskattur sem stefnandi, Seimur ehf., hafði greitt í ríkissjóð á þessum árum að fjárhæð 22.618.817 krónur, felldur niður og var þá samsvarandi innskattsfrádráttur sem stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., hafði nýtt sér á grundvelli 16. gr. laga nr. 50/1988 ekki lengur til staðar. Þetta gerði að verkum að stefnandi, Seimur ehf., taldist hafa ofgreitt fyrrnefnda fjárhæð í ríkissjóð og stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., vangreitt sömu fjárhæð. Svo sem áður greinir voru í kjölfarið lagðir dráttarvextir á virðisaukaskattskuld stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., að fjárhæð 25.601.318 krónur en stefnanda, Seimi ehf., greiddir inneignarvextir að fjárhæð 9.437.953 krónur vegna hins ofgreidda virðisaukaskatts. Ágreiningur málsins lýtur þannig í fyrsta lagi að því hvort stefnendum beri réttur til að fá að leiðrétta virðisaukaskattskil sín á grundvelli 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 sem feli í sér að skilaskylda á virðisaukaskatti falli niður. Þá greinir aðila í öðru lagi á um hvort stefnandi, Íslenska auglýsingastofan, eigi rétt á því að fá endurgreiddar 16.163.365 krónur vegna þess vaxtamismunar sem varð til við vaxtauppgjör vegna þeirra breytinga sem framkvæmdar voru í kjölfar þess að virðisaukaskattskil stefnenda voru endurákvörðuð.

                Í máli þessu gera stefnendur í fyrsta lagi þá dómkröfu að ákvörðun Tollstjóra dagsett 4. mars 2013 verði felld úr gildi. Með ákvörðun sinni hafnaði Tollstjóri því að stefnendum yrði heimilað að leiðrétta virðisaukaskattskil sín á milli á grundvelli 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem og endurgreiðslukröfu stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., að fjárhæð 16.163.365 krónur vegna áðurnefnds vaxtamismunar. Þá gera stefnendur jafnframt kröfu um að felldur verði úr gildi úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins, dagsettur 27. nóvember sama ár, þar sem ákvörðun Tollstjóra var staðfest.

                Til stuðnings framangreindri ógildingarkröfu byggja stefnendur á því að þeim beri réttur til að fá að leiðrétta virðisaukaskattskil sín á milli á grundvelli 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, enda séu aðilar sammála um að láta uppgjör fara fram með þeim hætti. Þá byggja stefnendur á því að væri þeim heimilað að leiðrétta fyrrnefnd skattskil sín á milli, myndu kröfur stefnenda jafnast út hvor á móti annarri og kröfur um greiðslur dráttarvaxta af hinum vangreidda virðisaukaskatti falla niður. Því sé enginn grundvöllur fyrir álagningu þeirra að mati stefnenda. Enn fremur telja stefnendur að stefndi hafi kosið að láta vaxtauppgjör fara fram með ákveðnum hætti í stað þess að heimila umbeðna leiðréttingu. Af hálfu stefnda er þessum málsástæðum mótmælt, einkum með vísan til þess að skilyrði lokamálsliðar 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 séu ekki fyrir hendi og að vaxtauppgjör, sem fram fór í kjölfar endurákvörðunar á skattskilum stefnenda, hafi verið í samræmi við lög þar um.

                Í 22. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt er í 1. mgr. kveðið á um að þeir sem undanþegnir séu skattskyldu megi hvorki tilgreina á reikningum sínum né gefa á annan hátt til kynna á þeim að virðisaukaskattur sé innifalinn í reikningsfjárhæð. Í 3. mgr. 22. gr. er að finna undantekningu frá meginreglu 1. mgr. ákvæðisins þar sem segir að þeir sem tilgreini á einhvern hátt á reikningum sínum, þrátt fyrir 1. mgr., að virðisaukaskattur sé innifalinn í heildarfjárhæð skuli skila skattinum í ríkissjóð. Sama gildi um skattskylda aðila sem tilgreini á reikningum sínum of háan virðisaukaskatt eða virðisaukaskatt af viðskiptum sem ekki séu skattskyld. Verði leiðréttingu komið við gagnvart kaupanda falli skilaskylda samkvæmt málsgreininni niður. Í 24. gr. sömu laga er mælt fyrir um uppgjörstímabil virðisaukaskatts. Þar kemur fram í 1. mgr. að hvert uppgjörstímabil sé tveir mánuðir, nánar tiltekið janúar og febrúar, mars og apríl, maí og júní, júlí og ágúst, september og október og loks nóvember og desember. Í 2. mgr. 24. gr. segir að virðisaukaskatti ásamt virðisaukaskattskýrslu skuli skila eigi síðar en á fimmta degi annars mánaðar eftir lok uppgjörstímabils vegna viðskipta á því tímabili.

                Í 28. gr. laga nr. 50/1988 er mælt fyrir um greiðslu dráttarvaxta vegna vanskila á virðisaukaskatti. Þar er kveðið á um að sé virðisaukaskattskuld ekki greidd innan mánaðar frá gjalddaga, sbr. 24. gr. laganna, skuli greiða ríkissjóði dráttarvexti af því sem gjaldfallið sé. Í 1. mgr. 2. gr. laga nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda, er mælt fyrir um að við endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda samkvæmt 1. gr. laganna skuli greiða gjaldanda vexti, sem skuli vera þeir sömu og Seðlabanki Íslands ákveði og birti samkvæmt 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001, um vexti og verðtryggingu, af því fé sem oftekið var frá þeim tíma sem greiðslan átti sér stað og þar til endurgreiðsla fari fram.

                Meginregla 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 er sú að virðisaukaskatti, sem tilgreindur er á reikningi skuli skilað í ríkissjóð, jafnvel þótt hann sé of hár eða af viðskiptum sem ekki eru virðisaukaskattskyld. Hafi fé skipt um hendur vegna greiðslu á reikningi þar sem þessi aðstaða er fyrir hendi er eingöngu hægt að koma við leiðréttingu samkvæmt undantekningarákvæði 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 innan þeirra uppgjörstímabila sem tilgreind eru í 24. gr. sömu laga og þá með milligöngu ríkissjóðs. Um þetta vísast til túlkunar Hæstaréttar Íslands á ákvæðum 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 í máli réttarins nr. 319/2001. Virðisaukaskattskil stefnenda málsins vegna viðskipta þeirra árin 2004, 2005 og 2006 voru, eins og að framan er rakið, tekin til endurskoðunar með úrskurðum skattstjórans í Reykjavík, dagsettum 28. apríl 2009, og er ljóst að uppgjörstímabil framangreindra ára voru þá löngu liðin. Af því leiðir að mati dómsins að fallast beri á það með stefnda að beiðni um leiðréttingu sé of seint fram komin óháð því hvort hún fer fram fyrir milligöngu ríkissjóðs eða ekki. Skilyrði 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 til að koma að umbeðinni leiðréttingu voru því ekki fyrir hendi.

                Í málinu liggur jafnframt fyrir og er í raun óumdeilt að í kjölfar endurákvörðunar á virðisaukaskattskilum stefnenda var ljóst að stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., nýtti sér ranglega sem innskattsfrádrátt á grundvelli 16. gr. laga nr. 50/1988 þá fjárhæð sem hann greiddi stefnanda Seimi ehf., vegna virðisaukaskatts á fyrrnefndum tíma, samtals að fjárhæð 22.618.817 krónur. Við þetta stofnaðist skuld hans við stefnda sem þessari fjárhæð nam og voru því lagðir dráttarvextir og álag á hana í samræmi við fyrirmæli 1. og 2. mgr. 27. gr. og 1. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988. Að sama skapi voru stefnanda, Seimi ehf., greiddir inneignarvextir í samræmi við 2. gr. laga nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda, vegna samsvarandi ofgreiðslu á virðisaukaskatti sem félagið innti af hendi. Að mati dómsins þykir sýnt að stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., stóð ekki í skilum með virðisaukaskatt eftir endurákvörðun skattstjóra á skattskilum stefnenda. Þá verður ekki annað séð en að vaxtauppgjör sem fram fór vegna fyrrnefndrar endurákvörðunar hafi farið fram í samræmi við skýrt lagaboð þar um en bæði ákvæði 28. gr. laga nr. 50/1988 og 2. mgr. laga nr. 29/1995 mæla fyrir um skyldu, annars vegar til að leggja á dráttarvexti vegna vangoldins virðisaukaskatts og hins vegar til að greiða inneignarvexti vegna oftekinna gjalda. Ekki verður því talið að stefndi hafi haft nokkurt val um það hvernig hann hagaði uppgjöri og verður því ekki fallist á sjónarmið stefnenda í þá veru. Dráttarvextir voru þannig réttilega lagðir á skuld stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., í samræmi við 27. og 28. gr. laga nr. 50/1988 og áttu sér skýra lagastoð. Í þessu ljósi er það mat dómsins að sjónarmið stefnenda sem lúta að almennum reglum kröfuréttar um að samrættar kröfur jafnist út hvor á móti annarri, breyti engu við úrlausn máls þessa.  

                Þá vísa stefnendur einnig til sjónarmiða um óréttmæta auðgun til stuðnings kröfu um ógildingu en að mati þeirra hafi stefndi fengið greiddar 16.163.365 krónur umfram það sem honum hafi borið lögum samkvæmt vegna þeirra dráttarvaxta sem stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., hafi verið gert að greiða. Með vísan til þess sem að framan er rakið er þessari málsástæðu hafnað, enda telur dómurinn að fyrrnefnt vaxtauppgjör hafi verið í samræmi við lög. Af sömu ástæðum verður málsástæðum stefnenda um að skattheimtan fari í bága við 40. og 77. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands, sbr. lög nr. 33/1944, enn fremur hafnað.

                Stefnendur byggja einnig á því að synjun Tollstjóra og fjármála- og efnahagsráðuneytisins á beiðni þeirra um að koma fram leiðréttingu og endurgreiðslu sé í andstöðu við ákvarðandi bréf ríkisskattstjóra nr. 1085/2012. Um það vísa þeir til þess að hefði framkvæmd skattyfirvalda verið með sama hætti gagnvart þeim aðilum sem féllu undir ákvarðandi bréf ríkisskattstjóra og hún var gagnvart stefnendum, hefði hún haft verulega þýðingu fyrir þá aðila með því að dráttarvaxta hefði verið krafist af þeim vegna ofreiknaðs innskatts. Með því að sama framkvæmd sé ekki látin gilda um þá telja stefnendur að jafnræðisregla 11. gr. stjórnsýslulaga hafi verið brotin á þeim sem og 65. gr. stjórnarskrárinnar nr. 33/1944.

                Í framangreindu bréfi ríkisskattstjóra kemur fram að í kjölfar dóms Hæstaréttar Íslands frá 20. október 2011 í máli nr. 282/2011 hafi verið komist að þeirri niðurstöðu að fjármögnunarleigusamningur sá, sem deilt var um í málinu, hefði verið lánssamningur en ekki leigusamningur. Þar sem dómurinn fæli í sér að um lán hafi verið að ræða en ekki leigu hefði niðurstaða Hæstaréttar áhrif á framkvæmd laga nr. 90/2003 um tekjuskatt og laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Jafnframt hafi Hæstiréttur komist að þeirri niðurstöðu að gengistrygging samningsins hefði verið ólögmæt og að framkvæma þyrfti endurútreikning á leigugreiðslum í samræmi við nánar tilgreinda dóma Hæstaréttar. Að mati ríkisskattstjóra virtist niðurstaða þess endurútreiknings eftir atvikum geta myndað inneign samningsaðila eða skuld. Ljóst sé að niðurstaða Hæstaréttar í framangreindu máli hefði almennt haft í för með sér að ráðast hefði þurft í leiðréttingar á tekjum og gjöldum í skattframtölum samningsaðila á grundvelli 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, að því marki sem unnt hefði verið að koma þeim við. Þær hefðu orðið mjög umfangsmiklar og tímafrekar án þess þó að þær hefðu raunverulega fjárhagslega þýðingu, hvorki fyrir virðisaukaskattskylda aðila né ríkissjóð. Til þess að bregðast við þessu hafi verið sett ákvæði til bráðabirgða nr. XXII með lögum nr. 50/1988, sbr. lög nr. 183/2011, um breyting á lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með síðari breytingum.

                Af lögskýringargögnum með bráðabirgðaákvæðinu þykir sýnt að framangreint ákvæði eigi eingöngu við um svonefnd fjármögnunarleigufyrirtæki og viðskiptavini þeirra en það er sérstaklega til komið vegna dóms Hæstaréttar í tengslum við ólögmæti gengistryggingar fjármögnunarleigusamninga og áhrif hans á uppgjör virðisaukaskatts. Ákvæðið verður ekki skilið öðruvísi en svo að það gildi eingöngu um leiðréttingu virðisaukaskatts sem innheimtur var á grundvelli samninga sem fjallað er um í dómi Hæstaréttar í máli nr. 282/2011 og dómum eða úrskurðum með sambærilegri niðurstöðu um réttaráhrif lánssamninga sem kveðnir eru upp eftir 20. október 2011. Þá er ákvarðandi bréf ríkisskattstjóra nr. 1085/2012 einnig tilkomið vegna fyrrnefnds dóms Hæstaréttar en eins og að framan er rakið var það álit ríkisskattstjóra að ekki hefði raunverulega fjárhagslega þýðingu fyrir ríkissjóð eða virðisaukaskattskylda aðila að ráðast í leiðréttingar á grundvelli 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt vegna þeirra áhrifa sem dómurinn hafði á uppgjör virðisaukaskatts.

                Framangreinda málsástæðu stefnenda verður að skilja þannig að þeir telji að ekki hafi verið gætt að jafnræði þegar dráttarvextir voru lagðir á þá í kjölfar endurákvörðunar á virðisaukaskattskilum þeirra en þeir aðilar sem fjallað er um í ákvarðandi bréfi ríkisskattstjóra hafi sloppið við álagningu slíkra vaxta þegar skattskil þeirra voru leiðrétt í kjölfar framangreinds dóms Hæstaréttar Íslands. Að mati dómsins getur aðstaða stefnenda á engan hátt talist sambærileg þeirri sem lýst er í ákvarðandi bréfi ríkisskattstjóra nr. 1085/2012, dagsettu 1. mars 2012, enda starfa stefnendur málsins hvorki á sviði fjármögnunarleigu né eru atvik málsins sambærileg þeim sem þar er lýst. Þannig þykir ljóst að bréf ríkisskattstjóra getur ekki tekið til aðstöðu stefnenda máls þessa. Af þeim sökum verður ekki fallist á málsástæður þeirra um að brotið hafi verið gegn jafnræðisreglu 11. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 og 65. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands, sbr. lög nr. 33/1944, með því að sama framkvæmd var ekki látin gilda um stefnendur og mælt er fyrir um í hinu ákvarðandi bréfi varðandi fjármögnunarleigufyrirtæki og viðskiptavini þeirra.

                Í ljósi alls framangreinds er hafnað dómkröfu stefnenda um að felld verði úr gildi ákvörðun Tollstjóra, dagsett 4. mars 2013 og úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins, dagsettur 27. nóvember 2013.

                Stefnendur krefjast þess í öðru lagi að viðurkennt verði að þeim sé heimilt að koma að leiðréttingu virðisaukaskatts á grundvelli 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, sbr. nánar það sem í dómkröfum greinir. Um viðurkenningarkröfu sína vísa stefnendur að breyttu breytanda til sömu málsástæðna og byggt er á til stuðnings ógildingarkröfu í fyrsta kröfulið. Með vísan til sömu röksemda dómsins og að framan eru raktar er viðurkenningarkröfu stefnenda einnig hafnað.

                Í þriðja lagi gerir stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., kröfu um að stefndi endurgreiði honum 16.163.365 krónur, ásamt dráttarvöxtum samkvæmt 1. mgr. 6. gr. laga nr. 38/2001 frá 28. febrúar 2013 til greiðsludags. Um þessa málsástæðu vísar stefnandi að breyttu breytanda til sömu málsástæðna og raktar hafa verið um fyrstu dómkröfu. Dómurinn hefur þegar tekið afstöðu til þeirra málsástæðna, svo sem hér að framan er rakið, og með vísan til sömu raka verður þeim jafnframt hafnað að því er varðar fjárkröfu stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf. Auk þess telur stefnandi að stefndi hafi brotið gegn 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 um leiðbeiningarskyldu stjórnvalda með því að leiðbeina honum ekki um leiðréttingarheimild þá sem er að finna í 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988. Enn fremur hafi stefndi valdið stefnanda tjóni með álagningu dráttarvaxta og þannig sýnt af sér saknæma háttsemi og vísar stefnandi um það til sakarreglu skaðabótaréttar. Af hálfu stefnda er endurgreiðslukröfunni mótmælt með vísan til þess að hún sé fallin niður fyrir fyrningu. Við munnlegan málflutning kvaðst stefnandi byggja á því að fyrningu hefði verið slitið samkvæmt 16. gr. laga nr. 150/2007, um fyrningu kröfuréttinda, þegar stefnandi leitaðist við að fá að gera leiðréttingu á skattskilum sínum og fá endurgreitt með bréfi til Tollstjóra, dagsettu 28. janúar 2013, og síðar með kæru til fjármála- og efnahagsráðuneytisins í bréfi, dagsettu 23. maí sama ár.

                Stefnandi byggir endurgreiðslukröfu sína á lögum nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda, svo sem skýrt kemur fram í stefnu. Í málinu liggur fyrir yfirlit yfir hreyfingar á virðisaukaskattsgreiðslum stefnanda frá Tollstjóra, dagsett 17. október 2011. Þar sést að uppgjöri á greiðslum stefnanda á dráttarvöxtum vegna virðisaukaskattskuldarinnar lauk 16. júní 2011. Í 4. gr. laga nr. 29/1995 er mælt fyrir um að krafa um endurgreiðslu samkvæmt lögunum falli úr gildi fyrir fyrningu þegar fjögur ár séu liðin frá því að greiðsla átti sér stað. Þá fyrnist jafnframt allir áfallnir vextir þegar krafa um endurgreiðslu fyrnist. Samkvæmt 1. málslið 1. mgr. 16. gr. laga nr. 150/2007, um fyrningu kröfuréttinda, er fyrningu hins vegar slitið þegar kröfuhafi leggur málið til ákvörðunar fyrir stjórnvald sem hefur sérstakt ákvörðunarvald til þess að ljúka deilu um ágreininginn. Ekkert sambærilegt ákvæði er að finna í lögum nr. 29/1995.

                Að mati dómsins ganga lög nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda, sem sérlög á þessu sviði framar ákvæðum um fyrningu í almennum fyrningarlögum nr. 150/2007. Ákvæði 16. gr. hinna almennu fyrningarlaga verða því ekki lögð til grundvallar í þessu máli, svo sem það liggur fyrir dóminum. Fyrning telst því ekki hafa verið rofin með fyrrnefndum erindum stefnanda til stjórnvalda. Mál þetta var höfðað með stefnu birtri 16. febrúar 2016 eða tæpum fimm árum eftir að uppgjöri vegna greiðslu dráttarvaxta vegna vangoldins virðisaukaskatts stefnanda lauk þann 16. júní 2011. Þegar af þessari ástæðu telst endurgreiðslukrafa stefnanda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf., að fjárhæð 16.163.365 krónur, fallin niður fyrir fyrningu.

                Stefnandi, Íslenska auglýsingastofan ehf., teflir einnig fram þeirri málsástæðu að stefndi hafi ekki sinnt leiðbeiningarskyldu sinni sem stjórnvald gagnvart stefnanda. Þegar uppgjör virðisaukaskattsins hafi farið fram, hefði stefndi átt að gera stefnanda grein fyrir því að ef honum væri mögulegt að koma á leiðréttingu gagnvart þeim aðila, sem hann hefði átt þau viðskipti við sem hafi upphaflega verið tilefni innskattsfrádráttar hans, væri honum það heimilt. Stefnandi byggir á því að hann hefði nýtt sér þessa heimild, ef honum hefði verið kunnugt um hana. Með því að sinna ekki þeirri leiðbeiningarskyldu sinni, hafi stefndi sýnt af sér saknæma háttsemi sem hafi leitt til tjóns. Tjón stefnanda felist í því að hann hafi greitt of háa vexti.

                Svo sem rakið er hér að framan, er það niðurstaða dómsins að umþrættar ákvarðanir stefnda hafi verið í samræmi við lagafyrirmæli um skil á virðisaukaskatti í viðskiptum stefnenda sem eru einkahlutafélög. Ekki verður séð að á stefnda hafi hvílt sérstök leiðbeiningarskylda í þá veru að leiðbeina þessum einkahlutafélögum um efni gildandi réttar á þessu sviði. Að þessu gættu þykir ósannað að háttsemi stefnda við afgreiðslu og úrlausn í málum stefnenda, sem eru til úrlausnar í þessu máli, geti með einhverjum hætti talist saknæm og hafa valdið stefnanda, Íslensku auglýsingastofunni ehf., tjóni. Þessari málsástæðu er því hafnað sem ósannaðri.   

                Í ljósi alls þess sem að framan greinir er stefndi, þegar af framangreindum ástæðum, sýknaður af öllum dómkröfum stefnenda í málinu.

                Rétt þykir að málskostnaður á milli aðila falli niður.

                Dóminn kveður upp Arnfríður Einarsdóttir héraðsdómari.

D Ó M S O R Ð:

      Stefndi, íslenska ríkið, er sýkn af dómkröfum stefnenda, Íslensku auglýsingastofunnar ehf. og Seims ehf.

                Málskostnaður fellur niður.