Fimmtudaginn  4. nóvember 1999.
Nr. 285/1999.	Ákæruvaldið (Sigríður Jósefsdóttir saksóknari) gegn Birni Einarssyni (Kristján Stefánsson hrl.)

                                              

Virðisaukaskattur. Tekjuskattur.

B var sakfelldur fyrir brot gegn lögum um virðis­auka­skatt og lögum um tekju­skatt og eign­a­sk­att, með því að hafa sem framkvæmdastjóri hlutafélags ekki til­kynnt um virðis­auka­skatt­skylda starf­semi fé­lagsins og að hafa van­rækt að gera grein fyrir virðisaukaskattskyldri sölu vöru og þjónustu, sem fram fór í starf­semi fé­lagsins og að hafa van­talið tekjur og að hafa þannig orðið þess vald­andi að fé­lagið komst undan greiðslu virðisaukaskatts og tekju­skatts af þessum tekjum. Var B dæmdur til sektargreiðslu.

Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir Guðrún Erlendsdóttir, Arnljótur Björnsson og Gunnlaugur Claessen.

Ríkissaksóknari skaut málinu til Hæstaréttar 13. júlí 1999 í samræmi við yfirlýsingu ákærða um áfrýjun en einnig af hálfu ákæruvalds, sem krefst nú staðfestingar héraðsdóms.

Ákærði krefst þess aðallega að héraðsdómur verði ómerktur og málinu vísað aftur til héraðsdóms til nýrrar málsmeðferðar, en ella að hann verði sýknaður. Til vara krefst hann þess að refsing verði milduð og að honum verði einungis gert að greiða hæfilega sekt, og verði sú refsing skilorðsbundin. Hann krefst þess loks að allur sakarkostnaður verði felldur á ríkissjóð.

I.

Með I. kafla ákæru var ákærða gefið að sök að hafa sem framkvæmdastjóri Teiknistofu Björns Einarssonar hf., sem frá nóvember 1991 hét Klettur-íbúðaþjónusta hf., brotið gegn lögum um virðisaukaskatt nr. 50/1988 og almennum hegningarlögum nr. 19/1940 með þeim hætti, sem nánar er lýst í héraðsdómi. Hafi brotin verið framin á tímabilinu frá fyrri hluta árs 1991 fram í byrjun árs 1993. Var ákærða gefið að sök að hafa ekki staðið skil á virðisaukaskatti að fjárhæð 777.198 krónum samkvæmt tólf reikningum, útgefnum á árunum 1991 og 1992. Við meðferð málsins í héraði var fallið frá ákæru vegna eins þessara reikninga og í héraðsdómi var sök talin fyrnd að því er varðaði fimm aðra. Ákærði var hins vegar sakfelldur vegna hinna sex reikninganna, en með háttsemi sinni var hann talinn hafa komist hjá skattgreiðslu á 229.211 krónum. Krefst ákæruvaldið staðfestingar á sakfellingu vegna þessara reikninga. Er sú skýring jafnframt gefin að tekið hafi verið fullt tillit til innskatts, sem ákærði kynni að hafa átt rétt á, hefði hann staðið skil á skattinum með þeim hætti, sem honum bar.

Einn þessara sex reikninga er dagsettur 21. maí 1992 og ber fyrirsögnina Teiknistofa Björns Einarssonar. Er hann samtals að fjárhæð 1.495.625 krónur með virðisaukaskatti og stílaður á Ferðavakann hf. Orðið reikningur kemur fyrir í skjalinu, en nokkru neðar er svofelldur texti: „Samkvæmt tilboði hönnun og smíði á stöndum fyrir tölvubúnað samkvæmt teikningu og prufukassa, sem smíðaður hefur verið“. Er skjalið áritað af verkkaupa um samþykki. Ekki er tilgreint virðisaukaskattsnúmer, en fjárhæð skattsins kemur fram. Við skýrslutöku hjá lögreglu 23. febrúar 1998 er haft eftir ákærða að þessi reikningur hafi verið greiddur eftir því, sem hann best viti. Er hann gaf skýrslu fyrir dómi 26. janúar 1999 neitaði ákærði því hins vegar, og kvað hér ekki vera um að ræða reikning, heldur tilboð. Í lok skýrslutökunnar óskaði fulltrúi ákæruvalds þess að málinu yrði frestað í ljósi staðhæfinga ákærða, svo að unnt yrði að leiða vitni fyrir dóm varðandi framangreindan reikning og tvo aðra. Við framhald málsins var hins vegar hvorki fyrirsvarsmaður Ferðavakans hf. leiddur fyrir dóm til að gefa skýrslu né lögreglumenn, sem tóku áðurnefnda skýrslu af ákærða 23. febrúar 1998. Hefur ekkert frekar verið borið fram til stuðnings sakargiftum varðandi þennan reikning.

Í ljósi þess, sem að framan er rakið, verður ekki talið að ákæruvaldið hafi sannað sakargiftir, sem bornar eru á ákærða og tengjast útgáfu þessa reiknings. Verður ákærði sýknaður af þeim lið ákærunnar.

Með vísan til forsendna héraðsdóms verður staðfest sakfelling ákærða vegna þeirra fimm reikninga, sem eftir standa, og gefnir voru út á tímabilinu frá júní 1992 til desember sama árs. Sá skattur, sem ákærða bar þannig að standa skil á, nemur samtals 46.659 krónum þegar gætt hefur verið innskatts, sem hann hefði mátt draga frá. Verður jafnframt staðfest sakfelling héraðsdóms um þau brot ákærða að hafa ekki tilkynnt skattstjóranum í Reykjavík um virðisaukaskattskylda starfsemi félagsins og að hafa vanrækt að gera grein fyrir virðisaukaskattskyldri sölu vöru og þjónustu, sem fram fór í starfsemi félagsins samkvæmt áðurnefndum fimm reikningum. Við flutning málsins fyrir Hæstarétti var þeirri varnarástæðu hreyft af hálfu ákærða að það brot að tilkynna ekki skattstjóra um virðisaukaskattskylda starfsemi væri fyrnt, en það hafi verið framið ekki síðar en þegar ákærði hóf störf við félagið á miðju ári 1991. Vísar hann um það til 1. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988. Verður ekki fallist á þessi andmæli ákærða, en um var að ræða vanrækslu um að sinna varanlegri lagaskyldu meðan félagið starfaði. Byrjaði fyrningarfrestur ekki að líða fyrr en starfseminni lauk.

II.

Í II. kafla ákærunnar er ákærði sóttur til saka fyrir að hafa sem framkvæmdastjóri áðurnefnds hlutafélags ekki tekjufært sextán sölureikninga, sem gefnir voru út í nafni félagsins á árunum 1991 til 1993. Við meðferð málsins var fallið frá ákæru vegna eins þessara reikninga, en með héraðsdómi var ákærði sakfelldur vegna hinna fimmtán reikninganna. Var hann talinn hafa vantalið tekjur félagsins um 4.500.336 krónur og að vangreiddur tekjuskattur hafi numið 1.867.325 krónum, sem ákæruvaldið hefur fyrir Hæstarétti talið eiga að vera 1.867.322 krónur. Sakargiftir í þessum lið ákæru fólust að auki í því að ákærði hefði rangfært bókhald og ársreikninga félagsins. Í héraðsdómi kemur fram að fallið hafi verið frá þessu síðastnefnda ákæruefni, þar eð bókhaldið hafi ekki verið rangfært, heldur vanrækt að færa það. Segir í héraðsdómi, að þar sem ekki hafi verið ákært fyrir vanrækslu komi ekki til sakfellingar fyrir það.

Við flutning málsins fyrir Hæstarétti var sérstaklega mótmælt af hálfu ákærða reikningi dagsettum 9. apríl 1991. Telur hann að reikningurinn sé gefinn út af Vinnustofunni Hlíð hf., en ekki því félagi, sem brot ákærða séu í ákæru sögð hafa tengst. Hafi ákærði selt framangreint hlutafélag í október 1991 og afskiptum hans af því þar með lokið. Skylda til að telja fram tekjur fyrir félagið, sem aflað var á því ári, hafi hvílt á kaupandanum.

Sá reikningur, sem hér um ræðir, ber fyrirsögnina Vinnustofan Hlíð hf. og neðst á honum er áletrunin Vinnustofan Hlíð hf. Björn Einarsson. Er hann samtals að fjárhæð 2.481.250 krónur með virðisaukaskatti og er stílaður á Valdimar og Magnús, Grettisgötu 6 í Reykjavík. Við skýrslutöku hjá lögreglu 23. febrúar 1998 er haft eftir ákærða, að hann mótmæli ekki þeirri niðurstöðu lögreglu að reikningurinn tilheyri Teiknistofu Björns Einarssonar hf. Fyrir dómi kvað ákærði hins vegar reikninginn hafa verið gefinn út í tengslum við starfsemi Vinnustofunnar Hlíðar hf.

Vegna framburðar ákærða varðandi þennan reikning var af hálfu ákæruvalds leiddur fyrir dóm til að gefa skýrslu sá maður, sem varð stjórnarformaður Vinnustofunnar Hlíðar hf. í október 1991. Framburður hans varð ekki til að varpa ljósi á frá hverjum umræddur reikningur stafaði. Ekkert kemur fyrir í texta sjálfs reikningsins, sem tengir hann við Teiknistofu Björns Einarssonar hf., og óveruleg könnun hefur verið gerð á gögnum Vinnustofunnar Hlíðar hf. Eins og málið liggur fyrir verður ekki hjá því komist að sýkna ákærða af sakargiftum vegna þessa reiknings.

Þá er af hálfu ákærða sérstaklega mótmælt öðrum reikningi, sem dagsettur er 5. maí 1993. Er hann samtals að fjárhæð 149.250 krónur með virðisaukaskatti og stílaður á Ferðavakann hf. Eru mótmælin studd sömu ástæðum og raktar eru í I. kafla að framan varðandi annað skjal, sem stílað var á sama félag, en dagsett 21. maí 1992. Í skjalinu frá 5. maí 1993 kemur ekki fyrir orðið reikningur, en texti í meginmáli þess hefst á orðinu tilboð. Þá eru handritaðar tölur á skjalinu, sem ákæruvaldið telur að stafi frá Ferðavakanum hf., en að öðru leyti er útlit þessara tveggja skjala, sem bæði eru stíluð á sama lögaðila, sambærilegt. Verður ákærði sýknaður af sakargiftum varðandi þennan reikning með vísan til þess, sem áður er rakið í I. kafla um reikninginn frá 21. maí 1992. Verður hann jafnframt sýknaður af ákæru um brot samkvæmt II. kafla ákæru vegna síðastgreinds reiknings.

Með vísan til forsendna héraðsdóms verður staðfest sakfelling ákærða að því er tekur til þeirra tólf reikninga, sem eftir standa í þessum lið ákærunnar. Hefur ákærði samkvæmt því vantalið tekjur hlutafélags síns um 1.191.496 krónur. Með skattframtali 1993 gaf hann jafnframt ranga yfirlýsingu þess efnis, að engin starfsemi hefði verið hjá félaginu á árinu 1992. Verður lagt til grundvallar dómi að vangreiddur tekjuskattur hafi ekki numið lægri fjárhæð en 464.461 krónu.

III.

Svo sem getið er I. kafla hér að framan hefur ákærði gerst sekur um þrenns konar brot gegn 40. gr. laga nr. 50/1988. Þegar virt er samanlögð fjárhæð þess virðisaukaskatts, sem sannað er að hann hefur ekki staðið skil á, verður þrátt fyrir það ekki talin næg ástæða til að telja sakir hans svo miklar að varðað geti fangelsisrefsingu. Verður refsing því ekki heimfærð til 6. mgr. 40. gr. laganna, en brot hans voru framin fyrir gildistöku laga nr. 39/1995 um breyting á almennum hegningarlögum og laga nr. 42/1995, sem breyttu meðal annars 40. gr. laga nr. 50/1988. Með brotum, sem um ræðir í II. kafla að framan, hefur ákærði jafnframt brotið gegn 1. mgr. 107. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt. Verður ekki fallist á að refsing fyrir það verði heimfærð undir 6. mgr. greinarinnar, eins og hún hljóðaði er brotin voru framin.

Að virtu öllu því, sem að framan er rakið, verður ákærða gert að greiða sekt í ríkissjóð fyrir brot sín, sem þykir hæfilega ákveðin 500.000 krónur. Kemur fangelsi í 60 daga í hennar stað verði hún ekki greidd innan fjögurra vikna frá uppsögu dóms þessa.

Ákvæði héraðsdóms um sakarkostnað verður staðfest. Með vísan til 169. gr. laga nr. 19/1991 um meðferð opinberra mála, sbr. 38. gr. laga nr. 36/1999, verður ákærða gert að greiða þriðjung sakarkostnaðar fyrir Hæstarétti, eins og nánar greinir í dómsorði.

Það athugast að meðferð málsins dróst úr hömlu í höndum skattyfirvalda, sem luku rannsókn á brotum ákærða með skýrslu 13. október 1994, en beindu þó ekki málinu til ríkislögreglustjóra fyrr en með bréfi 30. júní 1997.

Dómsorð:

Ákærði, Björn Einarsson, greiði 500.000 krónur í sekt í ríkissjóð innan fjögurra vikna frá uppsögu þessa dóms, en sæti ella fangelsi í 60 daga.

Ákvæði héraðsdóms um sakarkostnað skal vera óraskað.

Ákærði greiði þriðjung sakarkostnaðar fyrir Hæstarétti, þar með talinn af málsvarnarlaunum skipaðs verjanda síns fyrir Hæstarétti, Kristjáns Stefánssonar hæstaréttarlögmanns, sem alls eru ákveðin 100.000 krónur. Annar sakarkostnaður fyrir Hæstarétti greiðist úr ríkissjóði.

Dómur Héraðsdóms Reykjavíkur 11. júní 1999.

Má­lið er höfðað með ákæru­skjali ríkis­lög­reglu­stjóra 17. apríl 1998 gegn ákærða, Birni Einars­syni, kt. 260846-2219, Þver­ási 25, Reykja­vík,

„I. Fyrir brot gegn lögum um virðis­auka­skatt.

Ákærða sem framkvæmda­stjóra Teikni­stofu Björns Einars­sonar hf., sem heitir eftir nafn­breytingu þann 13. nóvember 1991, Klettur-íbúðar­þjónusta hf., kt. 430189-1159, sem úrskurðað var gjald­þrota 28. júní 1996, er gefið að sök að hafa brotið gegn lögum um virðis­auka­skatt með því, að hafa ekki til­kynnt til Skatt­stjórans í Reykja­vík um virðis­auka­skatt­skylda starf­semi fé­lagsins, að hafa van­rækt að gera grein fyrir virðisaukaskattskyldri sölu vöru og þjónustu sem fram fór í starf­semi fé­lagsins og er sam­kvæmt 12 reikningum sem gefnir voru út í nafni Teikni­stofu Björns Einars­sonar hf. og Kletts-íbúðar­þjónustu hf. á árunum 1991 og 1992 og að hafa eigi staðið Sýslu­manninum í Hafnar­firði og Toll­stjóranum í Reykja­vík skil á inn­heimtum virðis­auka­skatti sam­kvæmt þeim reikningum í sam­ræmi við það sem lög ás­kilja sam­tals að fjár­hæð kr. 777.198 og sundur­liðast sem hér greinir:

Greiðslu­tíma­bil	Fjöldi reikninga			Van­talin velta			Van­g­reiddur inn­heimtur úr­skattur:
Árið 1991			kr.  1.992.940				kr.  382.193
Mars – apríl		1
Septemb.- októb.		1	kr.     104.818		kr.  2.097.758		kr.    25.682	kr. 407.875
Árið 1992
Janúar – febrúar		3	kr.     354.380				kr.    79.882
Maí-júní		4	kr.  1.418.298				kr.   216.122
Júlí-ágúst		2	kr.     446.920				kr.     64.292
Nóvemb.-desemb.		1	kr.     196.000		kr. 2.415.598		. kr.       9.027	kr. 369.323
Sam­tals					kr. 4.513.356			kr. 777.198

Telst þetta varða við 1. mgr., sbr. 6. mgr. 40. gr. laga nr. 50,1988, um virðis­auka­skatt, sjá nú 3. gr. laga nr. 42, 1995 og 1. mgr. 262. gr. almennra hegningar­laga nr. 19,1940, sbr. 1. gr. laga nr. 39,1995.

II. Fyrir brot gegn lögum um tekju­skatt og eign­a­sk­att, lögum um tekju­stofna sveit­ar­f­é­l­aga og al­mennum hegningar­lögum.

Þá er ákærða gefið að sök að hafa ekki tekju­fært í bók­haldi teikni­stofu Björns Einars­sonar hf. og Kletts-íbúðar­þjónustu hf., tekjur sam­kvæmt 16 sölu­reikningum sem gefnir voru út í nafni hluta­fé­lagsins á árunum 1991, 1992 og 1993, og að hafa rang­fært bók­hald og árs­reikninga fé­lagsins þannig að van­taldar voru tekjur upp á sam­tals kr. 4.741.256, sem fé­laginu bar að greiða af tekju­skatt sam­kvæmt, B-lið 7. gr. laga nr. 75, 1981, um tekju­skatt og eign­a­sk­att og að hafa orðið þess vald­andi að fé­lagið komst undan greiðslu tekju­skatts af þessum tekjum sam­tals að fjár­hæð kr. 1.961.284 og sundur­liðast sem hér segir:

Tímabil	Fjöldi reikninga	Van­taldar tekjur	Van­g­reiddur tekju­skattur	Tekju­skatts-prósenta
Árið 1991	2	kr.  2.097.758	kr.    943.991	(45%)
Árið 1992	10	kr.  2.415.598	kr.    942.083	(39%)
Árið 1993	4	kr.  227.900	kr.     75.207	(33%)
Sam­tals:		kr. 4.741.256	kr. 1.961.284

    

 Telst þetta varða við 1. mgr., sbr. 6. mgr. 107. gr. laga nr. 75, 1981, um tekju­skatt og eignar­skatt, sjá nú 1. gr. laga nr. 42, 1995 og 1. mgr. 262. gr., almennra hegningar­laga,, nr. 19, 1940, sbr. 1. gr. laga nr. 39, 1995 um breytingu á þeim lögum, rang­færsla bók­halds og árs­reikninga telst varða við 158. gr. og 262. gr. almennra hegningar­laga nr. 19, 1940, sbr. 25. gr. laga nr. 51, 1968, um bók­hald, sjá nú 3. tölul. 1. mgr. 37. gr. laga nr. 145, 1994, um bók­hald, sbr. 1. gr. laga nr. 37, 1995, og 2. tölul. 1. mgr. 83. gr., laga nr. 144, 1994, um árs­reikninga, sbr. 3. gr. laga nr. 37, 1995.

Þess er krafist að ákærði verði dæmdur til refsingar fyrir framan­greind brot."

Við með­ferð málsins féll ákæru­valdið frá ákæru að því er varðar annan reikninginn, sem fjallað er um í I. kafla ákæru varð­andi greiðslu­tíma­bilið júlí- ágúst 1992 að fjár­hæð 301.150 krónur með virðis­auka­skatti.  Van­talin velta er talin 240.920 krónur í ákæru að því er þennan reikning varðar og ber því að lækka van­talda veltu í I. kafla ákæru um þá fjárhæð. Fjár­hæð van­talins innheimst út­skatts nam að því er þennan reikning varðar rétti­lega 60.230 krónum.  Læk­kar því einnig van­talinn inn­heimtur út­skattur sem þessari fjár­hæð nemur í þessum þætti málsins.  Eftir stendur því í ákæru van­talinn inn­heimtur út­skattur að fjár­hæð 4.062 krónur að því er tíma­bilið júlí- ágúst 1992 varðar, en sam­tals vegna allra tíma­bilanna 716.968 krónur.   Að sama skapi læk­kar einnig fjár­hæð van­talinna tekna um 240.920 krónur í II. kafla ákæru að því er tekur til tekna ársins 1992.  Van­taldar tekjur lækka því fyrir það ár í krónur 2.174.678.  Læk­kar því van­talinn tekju­skattur um 93.958 krónur það ár eða í krónur 848.124.   Eru van­taldar tekjur nú taldar sam­kvæmt þessu sam­tals 4.500.336 krónur í stað 4.741.256.  Ákær­u­valdið hefur einnig fallið frá ákæru að því er þá hátt­semi ákærða varðar, sem lýst er í II. kafla ákæru að hann hafi „rang­fært bók­hald og árs­reikninga fé­lagsins”  þar sem um van­rækslu hafi verið að ræða að halda bók­hald og gera árs­reikninga en ekki hafi verið fyrir hendi beinar rang­færslur varð­andi þessi at­riði, en að öðru leyti er vísað til mála­vaxta­lýsinga í þessum kafla ákæru.  Af þessu leiðir að ákæru­valdið féll frá til­vísuninni:  “rang­færsla bók­halds og árs­reikninga telst varða við 158. gr. og 262. gr. almennra hegningar­laga nr. 19, 1940” í ákærunni.

Mála­vextir.

Fyrir­tækið Klettur- íbúðar­þjónustu hf., sem bar nafnið Teikni­stofa Björns Einars­sonar hf. fram að 1. nóvember 1991 annaðist sam­kvæmt stofn­samningi fé­lagsins 6. ágúst 1987 hönnunar- og ráðgjafaþjónustu auk ýmis konar lána­starf­semi.  Óum­deilt er að á þeim tíma sem ákæran tekur til var ákærði ­stjórnar­for­maður og framkvæmda­stjóri fé­lagsins með prókúru­um­boði.  Hann annaðist alla daglega fjár­mála­stjórn fé­lagsins.

Starf­semi fé­lagsins, sem var úrskurðað gjald­þrota með úr­skurði héraðs­dóms 28. júní 1996  fólst að­al­lega í hönnun og verk­taka­vinnu.  Lauk skiptum 15. ok­tó­ber sama ár.

Rannsókn skatt­rannsóknar­stjóra ríkisins á rekstri fyrir­tækisins hófst í kjöl­far at­hugunar á öðrum skatt­aðila.  Með­al fylgi­s­kjala bók­halds þess skatt­aðila fundust sölu­reikningar út­gefnir á Teikni­stofu Björns Einars­sonar hf.  Segir í skýrslu skatt­rannsóknar­stjóra að við nánari skoðun hafi komið í ljós að fyrir­tækið var ekki á virðis­auka­skatt­s­krá og hafði virðis­auka­skatti fyrir­tækisins heldur ekki verið skilað.  Starfs­menn skatt­rannsóknar­stjóra fóru á heimili for­ráða­manns fyrir­tækisins, ákærða í máli þessu, 9. september 1994 og fengu þar af­hent ýmis gögn sem skatt­rannsóknar­stjóri byggði rannsókn sína á.  Þá var aflað gagna hjá ýmsum við­skipta­vinum fyrir­tækisins á rekstra­r­á­runum 1991 til og með júní 1994.  Var það niður­staða skatt­rannsóknar­stjóra að van­talin velta vegna þeirra tíma­bila sem í ákæru greinir hafi numið 2.415.598 krónum.  Byggðist sú niður­staða með­al annars á þeim 12 reikningum sem vikið er að í ákæru.  Reikningar þessir liggja frammi í má­linu og er fjár­hæð þeirra í sam­ræmi við fjár­hæðirnar í I. kafla ákæru. Van­fram­talinn virðis­auka­skattur sem nú er ákært fyrir nemur nú 716. 968 krónum, eins og að framan greinir.  Fram kemur í skýrslunni að á flesta sölu­reikninga fé­lagsins, sem komu í ljós við rannsóknina hafi verið virðis­auka­skatts­númerið 22334.  Þessu nú­meri hafði Skatt­stofan í Reykja­vík hins vegar út­hlutað Vinnu­stofunni Hlíð hf., en á þeim tíma sem það var gert var ákærði skráður einn eigenda þess fé­lags.  Við skýrslu­töku hjá skatt­rannsóknar­stjóra ríkisins er haft eftir ákærða að þetta virðis­auka­skatts­númer hafi verið inni í reiknings­formi í tölvunni og hann hafi ein­fald­lega ekki te­kið það út.  

Rannsóknin beindist einnig að tekju­skráningu og bók­haldi fyrir­tækisins.  Skatt­rannsóknar­stjóri sendi niður­stöður sínar frá 13. ok­tó­ber 19­94 til Kletts-íbúðar­þjónustu hf. 21. sama mánaðar með vísan til 13. gr., sbr. 10. gr. stjórn­sýslu­laga nr. 37/1993.  Var fé­laginu gefinn kostur á að tjá sig um efni hennar en engar at­huga­semdir bárust.  Með bréfi 30. nóvember sama ár var skýrslan send ríkis­skatt­stjóra til endur­á­kvörðunar.  Ríkis­skatt­stjóri sendi ákærða skýrsluna 7. desember sama ár og var ákærða þar með­al annars til­kynnt að fyrir­hugað væri að taka til endur­skoðunar skatt­skil fé­lagsins fyrir gjald­árin 1990, 1991, 1992, 1993 og til og með júní 1994.  Fyrir­hugað væri að áætla skatt­skylda veltu fyrir ofan­greind tekju­ár og hækka virðis­auka­skatt í sam­ræmi við það.  Engin at­huga­semd barst frá ákærða og var skýrsla skatt­rannsóknar­stjóra því lögð til grund­vallar endur­á­kvörðunar ríkis­skatt­stjóra.   Úr­skurður hans var kveðinn upp 16. febrúar 1996.  Sú endur­á­kvörðun var ekki kærð og lauk því endur­á­kvörðunar­þætti skatt­yfir­valda.   Skatt­rannsóknar­stjóri ríkisins til­kynnti ákærða um fyrir­hug­aða ákvarðana­töku skatt­rannsóknar­stjóra um refsi­með­ferð með bréfi 26. apríl 1996, með­al annars með vísan til 41. gr. laga nr. 50/1988 um virðis­auka­skatt með áorðnum breytingum.   Var skýrslan loks send til með­ferðar ríkis­lög­reglu­stjóra með bréfi 30. júní 1997 með­al annars með vísan til 2. mgr. 41. gr. laga um virðis­auka­skatt nr. 50/1988 og 2. mgr. 108. gr. laga nr. 75/1981 um tekju­skatt og eignar­skatt með áorðnum breytingum, sbr. 22. gr. laga nr. 90/1990 um tekju­stofna sveit­ar­f­é­l­aga, sbr. nú 22. gr. laga nr. 4/1995.

Ákærði var yfir­heyrður við rannsókn málsins og með­ferð þess.  Hann hefur viðurkennt að hann hafi ekki til­kynnt um virðis­auka­skatt­skylda starf­semi fé­lagsins.  Hann hafi á þeim tíma sem ákæran tekur til verið framkvæmda­stjóri fé­lagsins og séð um allan rekstur og dag­lega stjórn fyrir­tækisins, enda eini starfs­maður þess.  Hefur hann játað því að aðrir stjórnar­menn fé­lagsins hafi í raun engin af­skipti haft af fé­laginu, í raun verið skráðir í stjórn til að uppfylla form­skil­yrði.  Ákærði hefur stað­fest út­gáfu reikninganna og að hafa átt við­skipti við þá aðila sem þar er getið.  Hann hefur hins vegar nei­tað því að hann hafi van­rækt að gera grein fyrir virðisaukaskattskyldri sölu á vöru og þjónustu sam­kvæmt umræddum12 reikningum með­al annars á þeim for­sendum að hluti af reikningunum hafi til­heyrt starf­semi Vinnu­stofunnar Hlíðar, en ekki Teikni­stofu Björns Einars­sonar.  Þannig hafi í sumum til­vikum til­boð verið gerð hjá Teikni­stofu Björns Einars­sonar sem Vinnu­stofan Hlíð hf. hafi svo unnið.  Þetta hafi í raun verið “sama fyrir­tækið”   Kveðst ákærði hafa rekið fyrir­tækið Hlíð ás­amt fleiri aðilum en unnið fyrir það fyrir­tæki sem hönnuður og heldur ákærði því fram að flestir reikninganna hafi farið “í gegnum” Hlíð hf.  Við með­ferð málsins voru lögð fram gögn af hálfu ákæru­valds um skil Hlíðar hf. á skatt­fram­tölum og virðisaukaskattskýrslum vegna rekstra­r­á­r­anna 1991, 1992 og 1993.  Sýna þau gögn að skatt­fram­tölum var ekki skilað vegna þessara rekstrar­ára.  Virðis­auka­skatti var hins vegar skilað vegna ársins 1991 og vegna tíma­bilanna janúar- febrúar, mars- apríl og maí- júní 1992, en virðis­auka­skatti var ekki skilað vegna tíma­bilanna júlí til desember 1992 og heldur ekki vegna ársins 1993.   Út­skattur vegna tíma­bilsins janúar – febrúar 1991 var 79.503 krónur, en enginn vegna tíma­bilsins september- ok­tó­ber sama ár. Fyrir fyrstu þrjú tíma­bilin á árinu 1992 var enginn útskattur, svokölluðum 0 skýrslum skilað, en skýrslum var ekki skilað fyrir þrjú síðari tíma­bilin og var skatturinn áætlaður 0 krónur af skattstjóra, eins og á árinu 1993. Sturlaugur Björns­son skráður stjórnar­for­maður Hlíðar hf. kom fyrir dóm og bar að hann hafi að nafninu til verið skráður for­maður stjórnar fé­lagsins, sem bróðir hans, Þórður hafi stofnað í til­efni kaupa hans á króka­bát.  Kannaðist hann hvorki við ákærða né að fyrir­tækið hafi átt við hann við­skipti. Ákærði hefur ekki lagt fram nein gögn því til stað­festu að virðis­auka­skatti vegna reikninga þeirra sem hér er ákært fyrir hafi verið skilað af fyrir­tækinu Hlíð, enda eru reikningarnir allir gefnir út í nafni Teikni­stofu Björns Einars­sonar hf. eða Kletts-íbúða­þjónustu hf.   Verður því ekkert mark te­kið á þessari við­báru ákærða. 

Ákærði hefur sagt að hann hafi út­búið sölu­reikningana í tölvu og þeir hafi ekki verið í fyrirfram númeraðri röð.  Hann hafi sjálfur gefið reikningunum númer á tölvu­tæka forminu.  Sama form hafi verið notað fyrir til­boð og sölu­reikninga, það er sami “haus” á reikningi hafi verið notaður þótt um til­boð hafi verið að ræða. 

Einn reikninganna, sem I. kafli ákæru tekur til, sem varðar greiðslu­tíma­bilið maí- júní 1992, er merktur með framan­greindum hætti.  Reikningurinn er dag­settur 21. maí 1992, gefinn út til Ferða­vakans, að fjár­hæð 1.495.625 krónur með virðis­auka­skatti.   Ákærði hefur einnig haldið því fram að annar reikningur, er varðar sama tíma­bil, sam­tals að fjár­hæð 109.909 krónur með virðis­auka­skatti, sé einnig til­boð, en reikningurinn ber það ekki með sér á nokkurn hátt.  Þrátt fyrir að á fyrr­greindum reikningi standi efst í texta hans „Sam­kvæmt til­boði” og undir reikninginn sé áritun með sam­þykki til­boðs­gjafa, kemur fram í skjalinu að um reikning sé að ræða og hann er merktur til­teknu nú­meri.  Hefur ákærði hvorki sýnt fram á það að hér hafi ein­vörð­ungu verið um til­boð að ræða né að hann hafi ekki fengið greiddan virðis­auka­skatt sam­kvæmt reikningi þessum.  Hann hefur heldur ekki lagt fram gögn eða sýnt fram á með öðrum hætti að aðrir reikningar hafi ekki fen­gist greiddir.   Sam­kvæmt því sem rakið hefur verið þykir fylli­lega sannað að ákærði hafi ekki staðið skil á þeim van­g­reidda virðis­auka­skatti, sem hann er nú ákærður fyrir í þessum kafla ákæru, sam­tals 716.968 krónur.  Af gögnum málsins er hins vegar ljóst að van­g­reiddur inn­heimtur út­skattur sam­kvæmt þeim 4 reikningum sem greiðslu­tíma­bilið maí-júní 1992 lýtur að nemur mun hærri fjár­hæð en í ákæru segir.  Þannig nam til dæmis van­g­reiddur út­skattur sam­kvæmt reikningnum 21. maí einum, 294.320 krónum.  Þá er einnig van­talinn virðis­auka­skattur fyrir þann reikning sem eftir stendur að því er tíma­bilið júlí- ágúst varðar, en sá skattur nemur 50.673 krónum en ekki 5.030 krónum, eins og gert er ráð fyrir í ákæru, en van­talin skatt­skyld velta vegna þess reiknings nam 206.827 krónum.  

Af hálfu ákærða er einnig á því byggt að sakir ákærða vegna greiðslu­tíma­bilanna á árinu 1991 og greiðslu­tíma­bilsins janúar-febrúar 1992 séu fyrndar þar sem líta beri á skil hverrar virðis­auka­skatt­skýrslu sem sjálf­s­tætt brot, en ekki brota­eind.  Þessu er mót­mælt af hálfu ákæru­valds, sem vísar til þess að brota­starf­semi ákærða sé fram­halds­brot sem virða skuli sem brota­eind.  Upp­haf sak­fyrningar­frests beri því að telja frá lokum síðasta verknaðar þeirrar brota­starf­semi.

Sam­kvæmt 5. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988 um virðis­auka­skatt fyrnast sakir vegna brota á 1. mgr. 40. gr. laganna á sex árum miðað við upp­haf rannsóknar á vegum skatt­rannsóknar­stjóra ríkisins eða rannsóknar­lög­reglu­stjóra ríkisins (nú ríkis­lög­reglu­stjóra) eða hjá lög­lærðum full­trúum þeirra gegn skatt­aðila, sem sökunaut, enda verði ekki óeðli­legar tafir á rannsókn máls eða ákvörðun refsingar.  Skilja ber ákvæði þetta svo að rof fyrningar­frests skuli miða við framan­greint upp­haf rannsóknar.  Fram kemur í 2. mgr. 24. gr laga nr. 50/1988 að virðis­auka­skatti ás­amt virðis­auka­skatt­skýrslu skuli skila eigi síðar en á fimmta degi annars mánaðar eftir lok upp­gjör­s­tíma­bils vegna við­skipta á því tíma­bili. Gjald­dagi á greiðslum virðis­auka­skatts fyrir tíma­bilið mars- apríl  1991 var því 5. júní sama ár, fyrir tíma­bilið september- ok­tó­ber 19­91 5. desember 1992 og fyrir tíma­bilið janúar- febrúar 1992 5. apríl 1992.  Ákærði var hvorki yfir­heyrður af skatt­rannsóknar­stjóri ríkisins, rannsóknar­lög­reglu­stjóra ríkisins né full­trúum þeirra.  Fyrningar­frestur var því ekki rofinn fyrr en ákæru­efnið var borið undir ákærða fyrir dómi við þing­festingu 7. maí 1998.  Voru þá liðin meira en sex ár frá gjald­daga tíma­bilsins janúar – febrúar 1992.  Er sök ákærða því fyrnd að því er varðar það brot og eldri brot á árinu 1991, enda verður ekki litið á þá hátt­semi ákærða að standa ekki skil á inn­heimtum virðis­auka­skatti um­rædd tíma­bil á árunum 1991 og 1992 sem fram­hald­andi röð brota eða sam­fellt ólög­mætt ástand, þegar af þeirri ástæðu að ekki er um sam­felld tíma­bil að ræða.  Sam­kvæmt því verður ákærði því sýknaður af van­skilum virðis­auka­skatts vegna ársins 1991 og tíma­bilsins janúar-febrúar 1992.  Gjald­dagi á greiðslum virðis­auka­skatts fyrir tíma­bilin maí- júní 1992 var hins vegar 5. ágúst 1993 og voru þau brot ófyrnd.   Verður ákærði sam­kvæmt framan­sögðu sak­felldur fyrir van­skil á inn­heimtum út­skatti að fjár­hæð 229.211 krónum (716.968 krónur, að frá­dregnum út­skatti vegna greiðslu­tíma­bilanna á árinu 1991, 407.875 krónur og út­skatti greiðslu­tíma­bilsins janúar- febrúar 1992, 79.882 krónur).

Ákærða er nú gert að sök í þessum kafla ákæru að hafa ekki til­kynnt til Skatt­stjórans í Reykja­vík um virðis­auka­skatt­skylda starf­semi fé­lagsins, að hafa van­rækt að gera grein fyrir virðisaukaskattskyldri sölu vöru og þjónustu sem fram fór í starf­semi fé­lagsins sam­kvæmt um­ræddum 12 reikningum, svo sem nánar er lýst í upp­haf­s­kafla ákæru og að hafa ekki staðið skil á inn­heimtum virðis­auka­skatti svo sem nánar hefur verið lýst.  Af fram­burði ákærða og öðru því sem rakið hefur verið þykir fylli­lega sannað að ákærði hafi gerst sekur um þá hátt­semi sem hann er ákærður fyrir í þessum kafla ákæru að því undan­skildu að fjár­hæð van­talins út­skatts, sem ákærði hefur verið sak­felldur fyrir nemur 229.211 krónum, en ekki þeirri fjár­hæð sem hann er sakaður um.  Þegar litið er til þess að ákærði hvorki til­kynnti um starf­semi fé­lagsins né gerði skatt­yfir­völdum grein fyrir henni og van­rækti skil á þeim virðisaukaskatti  sem hann hefur hér verið sak­felldur fyrir verður að telja að sakir hans séu það miklar að brot hans verði heim­fært undir 1. mgr., sbr. 6. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðis­auka­skatt, sjá nú 3. gr. laga nr. 42/1995.

II.

Eins og lýst er í II. kafla ákæru hefur verið fallið frá ákæru varð­andi einn reikninganna sem fellur undir rekstra­r­á­rið 1992, en sam­kvæmt honum voru van­taldar tekjur taldar nema 240.920 krónum.  Van­taldar tekjur lækka því fyrir það ár í krónur 2.174.678.  Læk­kar því van­talinn tekju­skattur um 93.958 krónur það ár eða í krónur 848.124.   Eru van­taldar tekjur nú taldar sam­kvæmt þessu sam­tals 4.500.336 krónur í stað 4.741.256 og van­talinn tekju­skattur 1.867.325 krónur í stað 1.961.284 króna.

Við með­ferð málsins féll ákæru­valdið einnig frá ákæru, að því er varðar þá hátt­semi ákærða í II. kafla ákæru að hann hafi rang­fært bók­hald og árs­reikninga, enda er fram komið í má­linu að ákærði færði aldrei bók­hald né árs­reikninga, heldur var þar um van­rækslu að ræða.  Ákærði er ekki sakaður í ákærunni um það síð­ar­n­efnda og verður hann því ekki sak­felldur fyrir þá hátt­semi, sbr.  1. mgr. 117. gr. laga nr. 19/191 um með­ferð opin­berra mála.    

Ákærði hefur viðurkennt að hann hafi ekki tekju­fært um­rædda 15 reikninga sem II. kafla ákæru tekur nú til, en borið því sama við um þessa reikninga og þá reikninga, sem fjallað er um í I. kafla ákæru, þ.e. annars vegar að þetta séu til­boð en ekki reikningar og hins vegar að reikningarnir hafi verið á vegum Hlíðar hf.  Þessum mót­bárum ákærða er hafnað með vísan til sömu raka og getið er í I. kafla hér að framan.   Þykir fylli­lega sannað með fram­burði ákærða og gögnum málsins að hann hafi gerst sekur um að hafa ekki tekju­fært tekjur sam­kvæmt reikningunum 15 þannig að van­taldar tekjur sam­kvæmt þeim námu 4.500.336 krónum og van­talinn tekju­skattur 1.867.325 krónum.   Kemur þá til álita hvort brot ákærða séu fyrnd.

Sam­kvæmt 108. gr. laga um tekju­skatt og eignar­skatt nr. 75/1981 fyrnast sakir vegna brota á 107. gr. laganna, sjá nú 1. gr. laga nr. 45/1995, á sex árum miðað við upp­haf rannsóknar, enda verði ekki óeðli­legar tafir á rannsókn máls eða ákvörðun refsingar. Skilja ber ákvæði þetta svo að rof fyrningar­frests skuli miða við framan­greint upp­haf rannsóknar.  Ekki er þess getið nánar í ákvæðinu hvenær upp­haf rannsóknar telst hafin né hvenær fyrningar­frestur verður rofinn.  Ber því að líta í þeim efnum til almennra ákvæða 82. gr. almennra hegningar­laga nr. 19/1940, sbr. 6. gr. laga nr. 20/1981, sbr. nú 2. gr. laga nr. 63/1995, en þar er kveðið á um það að upp­haf fyrningar­frests teljist frá þeim degi er refsi­verðum verknaði eða at­hafna­leysi lauk.   Ákærða bar í sam­ræmi við 93. gr. laga nr. 75/1981 að skila fram­tali fyrir­tækisins vegna rekstrar­ársins 1991 til skatt­stjóra eigi síðar en 31. maí 1992.  Ber því sam­kvæmt 82. gr. almennra hegningar­laga að miða upp­haf sak­fyrningar­frests við þann dag.  Sam­kvæmt þágildandi 4. mgr. 82. gr. laganna, sem í gildi voru er ákærði framdi brot sín, rofnar sá frestur, þegar rannsókn hefst gegn manni sem sökunaut fyrir rétti eða lög­reglu­stjóra (rannsóknar­lög­reglu ríkisins), nú ríkis­lög­reglu­stjóra, eða lög­lærðum full­trúa hans út af broti.  Ákærði var hvorki yfir­heyrður af skatt­rannsóknar­stjóri ríkisins, rannsóknar­lög­reglu­stjóra ríkisins, nú ríkis­lög­reglu­stjóra né full­trúum þeirra.  Mál þetta var hins vegar þing­fest 7. maí 1998 og þá fyrst var fyrningar­fresturinn rofinn.  Voru þá liðin tæp­lega 6 ár frá upp­hafi fyrningar­frestsins.  Sam­kvæmt því eru framan­greind brot ákærða að því er varðar rekstrar­árin 1991, 1992 og 1993 ófyrnd.  Varða þau brot sem hann hefur hér verið sak­felldur fyrir við 1. mgr., sbr. 6. mgr. 107. gr. laga nr. 75/1981, um tekju­skatt og eignar­skatt, sjá nú 1. gr. laga nr. 42/1995 og 1. mgr. 262. gr., almennra hegningar­laga, nr. 19/1940, sbr. 1. gr. laga nr. 39/1995 um breytingu á þeim lögum.  Þar sem ákærði er ekki ákærður fyrir þá hátt­semi að hafa van­rækt að færa bók­hald og árs­reikninga koma til­vitnuð ákvæði í ákæru til laga um bók­hald og laga um árs­reikninga hér ekki til skoðunar.

Viður­lög.

Ákærði hefur ekki sætt refsingu sem máli skiptir við ákvörðun refsingar.  Eins og að framan getur hefur ákærði verið sak­felldur fyrir þá hátt­semi að til­kynna ekki um starf­semi fé­lagsins og gera skatt­yfir­völdum ekki grein fyrir henni.  Þá hefur hann einnig verið sak­felldur fyrir að van­rækja skil á framan­greindum virðisaukaskatti að fjár­hæð 229.211 krónur og að hafa ekki tekju­fært í bók­hald og van­talið tekjur fyrir­tækisins að fjár­hæð 4.500.336 krónur, þannig að van­talinn tekju­skattur nam 1.867.325.  Þegar litið er alls þessa og þess að brot ákærða teljast stórfelld þykir refsing hans hæfi­lega ákveðin með hlið­s­jón af 77. gr. almennra hegningar­laga fangelsi í 6 mánuði, en þar sem ákærði hefur ekki fyrr sætt refsingu sem hér skiptir máli og rannsókn málsins hjá skatt­yfir­völdum dróst á langinn, þykir rétt að fresta fullnustu refsingarinnar og falli hún niður að liðnum 2 árum frá upp­kvaðningu dóms þessa að telja haldi hann al­mennt skil­orð 57. gr. almennra hegningar­laga nr. 19/1940, sbr. 4. gr. laga nr. 22/1955.  Þá er ákærði dæmdur til að greiða 1.800.000 krónur í sekt til ríkis­sjóðs innan 4 vikna frá birtingu dóms þessa, en ella sæti hann fangelsi í 3 mánuði. 

Ákærði er loks dæmdur til að greiða allan sakar­kostnað, þar með talin máls­varnar­laun skipaðs verjanda síns, Kristjáns Stefáns­sonar hæsta­réttar­lög­manns, 180.000 krónur.

Ingi­björg Benedikts­dóttir héraðsdómari kvað upp dóminn.

D ó m s o r ð:

Ákærði, Björn Einars­son, sæti fangelsi í 6 mánuði, en fresta skal fullnustu refsingarinnar og falli hún niður að liðnum 2 árum frá birtingu dóms þessa að telja haldi hann al­mennt skil­orð 57. gr. almennra hegningar­laga.

Ákærði greiði 1.800.000 krónur í sekt til ríkis­sjóðs innan 4 vikna frá birtingu dóms þessa, en sæti ella fangelsi í 3 mánuði. 

Ákærði greiði allan sakar­kostnað, þar með talin máls­varnar­laun skipaðs verjanda síns, Kristjáns Stefáns­sonar hæsta­réttar­lög­manns, 180.000 krónur.