Fimmtudaginn 8. mars 2007.
Nr. 345/2006.	Kaupþing banki hf. (Kristján Þorbergsson hrl.) gegn ríkisskattstjóra (Atli Gíslason hrl.)

 

Bankar. Upplýsingaskylda. Þagnarskylda. Skattar. Stjórnsýsla.

Deilt var um hvort að K væri skylt að afhenda R sundurliðaðar upplýsingar um öll viðskipti með hlutabréf og aðila að þeim viðskiptum á árinu 2003 sem K hafði umsjá með. R hélt því fram að sú skylda hvíldi ótvírætt á K á grundvelli 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt. K taldi að allan vafa um efni ákvæðisins yrði að túlka borgurunum í hag. Þá hefðu skattayfirvöld brotið gegn meðalhófsreglu stjórnsýslulaga nr. 37/1993 með kröfu sinni um framangreindar upplýsingar, auk þess sem veiting slíkra upplýsinga bryti í bága við 58. gr. laga nr. 161/2002 um fjármálafyrirtæki. Í niðurstöðu héraðsdóms, sem staðfest var í Hæstarétti, segir að tilgangur 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003 sé málefnalegur og beiting R á henni hafi verið innan meðalhófsreglu stjórnsýslulaga. Ákvæðið feli í sér skyldu fyrir K að veita umbeðnar upplýsingar og þagnarskylda á grundvelli 58. gr. laga nr. 161/2002 víki fyrir þeirri skyldu. 

 

Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir Gunnlaugur Claessen, Árni Kolbeinsson, Garðar Gíslason, Hrafn Bragason og Markús Sigurbjörnsson.

Áfrýjandi skaut málinu til Hæstaréttar 28. júní 2006. Hann krefst þess að viðurkennt verði að honum sé óskylt að afhenda stefnda sundurliðaðar upplýsingar um öll viðskipti með hlutabréf og aðila að þeim viðskiptum á árinu 2003, sem áfrýjandi hafði umsjá með, í samræmi við það, sem eyðublað stefnda RSK 2.08 beri með sér, svo sem stefndi hafi krafist í bréfi til áfrýjanda 25. maí 2004. Þá krefst hann málskostnaðar í héraði og fyrir Hæstarétti.

Stefndi krefst staðfestingar héraðsdóms og málskostnaðar fyrir Hæstarétti.

Með vísan til forsendna hins áfrýjaða dóms verður hann staðfestur.

Áfrýjandi verður dæmdur til að greiða stefnda málskostnað fyrir Hæstarétti eins og nánar greinir í dómsorði.

Dómsorð:

Héraðsdómur skal vera óraskaður.

Áfrýjandi, Kaupþing banki hf., greiði stefnda, ríkisskattstjóra, 350.000 krónur í málskostnað fyrir Hæstarétti.

 

Dómur Héraðsdóms Reykjavíkur 30. mars 2006.

I

Mál þetta sem dómtekið var 8. mars sl. höfðaði  Kaupþing banki hf., kt. 560882-0419, Borgartúni 19, Reykjavík gegn ríkisskattstjóra, kt. 540269-6029, Laugavegi 166, Reykjavík með þingfestingu málsins 30. júní 2005.

Dómkröfur stefnanda í aðalsök eru þær að viðurkennt verði með dómi að stefnanda sé óskylt að afhenda stefnda sundurliðaðar upplýsingar um öll viðskipti með hlutabréf og aðila að þeim viðskiptum á árinu 2003, sem stefnandi hafi umsjá með, í samræmi við það sem eyðublað stefnda RSK 2.08 ber með sér, svo sem krafist hafi verið af hálfu stefnda í bréfi til stefnanda 25. maí 2004.

Þá krefst stefnandi þess að stefndi verði dæmdur til að greiða stefnanda málskostnað að mati dómsins.

Dómkröfur stefnda í aðalsök eru þær að hann verði sýknaður af öllum kröfum stefnanda og honum gert að greiða stefnda málskostnað að mati dómsins með virðisaukaskatti.

Dómkröfur stefnanda í gagnsök eru þær að viðurkennt verði með dómi að gagnstefnda sé skylt að verða við kröfu gagnstefnanda samkvæmt bréfi, dags. 25. maí 2004, að afhenda skattstjórum eða umboðsmönnum þeirra sundurliðaðar upplýsingar um öll viðskipti með hlutabréf og aðila að þeim viðskiptum á árinu 2003, sem gagnstefndi hafði umsjá með, í samræmi við og í því formi sem gagnstefnandi hefur ákveðið samkvæmt eyðublaði RSK 2.08, samkvæmt auglýsingu gagnstefnanda nr. 1/2004 sem birt var í B-deild Stjórnartíðinda 7. janúar 2004. Þá verði gagnstefnda gert að greiða gagnstefnanda málskostnað að mati dómsins með virðisaukaskatti.

Dómkröfur stefnda í gagnsök eru þær að hann verði sýknaður af kröfum gagnstefnanda og gagnstefnanda gert að greiða honum málskostnað að mati dómsins.

II

Eftirleiðis verður í dóminum Kaupþing banki hf. nefndur stefnandi og ríkisskattstjóri stefndi eða RSK.

Aðilar málsins deila um það hvort stefnanda sé skylt að láta skattyfirvöldum í té upplýsingar samkvæmt ákvæði 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt og eignarskatt, áður laga nr. 75/1981, en málsgreinin er svohljóðandi:

„Allir aðilar, þar með taldir bankar, sparisjóðir og aðrar peningastofnanir, verðbréfamarkaðir og aðrir sem annast kaup og sölu, umboðsviðskipti og aðra umsýslu með hlutabréf, skulu ótilkvaddir afhenda skattstjóra eða umboðsmanni hans skýrslu um slík viðskipti og aðila að þeim, ókeypis og í því formi sem ríkisskattstjóri ákveður.“

Þessi grein laganna var nýmæli sem bætt var inn í 92. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt með breytingarlögum nr. 36/1991. Í breytingarlögunum var m.a. kveðið á um frádrátt frá skattskyldum tekjum vegna fjárfestingar manna í atvinnurekstri, þ.e. ákveðin skattfríðindi vegna kaupa á hlutabréfum í innlendum hlutafélögum.

Í 5. mgr. 92. greinar laga nr. 90/2003, áður laga nr. 75/1981, segir:

„Ríkisskattstjóri getur ákveðið almenna skyldu til að afhenda skattstjóra eða umboðsmanni hans skýrslu ókeypis og í því formi sem hann ákveður um önnur atriði sem máli skipta varðandi álagningu skatta samkvæmt lögum þessum, svo sem um greiðslur til verktaka fyrir efni og vinnu, kaup og sölu á hráefni og afurðum, hlutafé og arð, stofnfé og stofnfjárvexti og vinninga í happdrætti og keppni.“

Í 94. gr. laga nr. 90/2003, áður laga nr. 75/1981, segir m.a.:

„Öllum aðilum, bæði framtalsskyldum og öðrum, er skylt að láta skattyfivöldum í té ókeypis og í því formi, sem óskað er, allar nauðsynlegar upplýsingar og gögn er þau beiðast og unnt er að láta þeim í té. Skiptir ekki máli í því sambandi hvort upplýsingarnar varða þann aðila sem beiðninni er beint til eða þau skipti annarra aðila við hann er hann getur veitt upplýsingar um og varða skattlagningu þeirra aðila eða eftirlit með eða rannsókn á henni. Með skattyfirvöldum í þessari grein er átt við skattstjóra, skattrannsóknarstjóra ríkisins og ríkisskattstjóra.

Vegna skatteftirlits samkvæmt lögum þessum getur skattstjóri, ríkisskattstjóri og menn, sem þeir fela skatteftirlitsstörf, krafist þess að framtalsskyldir aðilar leggi fram til könnunar bókhald sitt og bókhaldsgögn, svo og önnur gögn er varða reksturinn, þar með talin bréf og samningar. Enn fremur hafa þessir aðilar aðgang að framangreindum gögnum og aðgang að starfsstöðvum framtalsskyldra aðila og birgðageymslum og heimild til að taka skýrslur af hverjum þeim sem ætla má að geti gefið upplýsingar er máli skipta. Sömu heimildir hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins vegna rannsókna skv. 103. gr.“

III

Þeir aðilar sem tilgreindir eru í 2. mgr. 92. gr. munu ekki ótilkvaddir, eins og þar er tekið til orða, hafa afhent stefnda þær skýrslur sem þar er getið um, en með auglýsingu nr. 4/2001, dags. 8. janúar 2001, sem birt var í B-deild Stjórnartíðinda 31. janúar s.á. tilkynnti stefndi m.a. að frestur fjármálastofnana til að skila upplýsingum af þessu tagi væri til 14. apríl 2001. Frá þessum tíma hefur stefndi birt árlega sams konar auglýsingu í Stjórnartíðindum. Upplýsingarnar átti að veita á forminu RSK 2.08, en tekið fram að æskilegt væri að þeim væri skilað á tölvutæku formi samkvæmt færslulýsingu stefnda og í síðari auglýsingum var bent á að bæði eyðublaðið og færslulýsinguna væri að finna á vefsíðu RSK.

Hluti framangreindrar auglýsingar er formblað þar sem gert er ráð fyrir að nafn og kennitala eða skattkennitala viðskiptaaðila sé skráð og heimilisfesturíki tilgreint. Þá ber að gera grein fyrir fjárhæð keyptra hlutabréfa í íslenskum félögum svo og nafnverði þeirra, fjárhæð seldra bréfa og sömuleiðis nafnverði þeirra. Sömu upplýsingar á að gefa um viðskipti með hlutafé í erlendum félögum þó þannig að í stað nafnverðs keyptra og seldra bréfa á að skrá fjölda hluta. Hvorum viðskiptunum um sig eru ætlaður sérstakur dálkur.

Stefndi ritaði fjármálastofnunum sérstakt bréf, þ.á m. stefnanda, dags. 8. mars 2001, og greindi frá því að hann hefði tekið þá ákvörðun, með stoð í 2. mgr. 92. gr. laga nr. 75/1981, að krefjast þeirra upplýsinga sem greint væri frá í auglýsingunni frá 8. janúar. Í bréfinu segir síðan eftirfarandi:

„Gera skal grein fyrir hlutabréfaviðskiptum allra viðskiptaaðila viðkomandi fjármálastofnunar eða milligönguaðila á árinu 2000, hvort sem um einstaklinga eða lögaðila er að ræða og án tillits til þess hvort aðili þessi ber hér á landi fulla eða takmarkaða skattskyldu.

Þegar um hefur verið að ræða viðskipti með hlutabréf í íslenskum félögum skal tilgreina fyrir hvern einstakan viðskiptamann heildarverð og samanlagt nafnverð hlutabréfa, sem keypt voru af og/eða fyrir milligöngu viðkomandi fjármálastofnunar eða milligönguaðila. Á sama hátt ber að greina frá heildarverði og samanlögðu nafnverði þeirra bréfa, sem viðkomandi aðili hefur selt.

Gera skal grein fyrir viðskiptum með hlutabréf í erlendum félögum með sama hætti og að ofan greinir þó þannig að í stað nafnverðs hlutabréfa skal tilgreina fjölda hluta.

Ofangreindum upplýsingum ber að skila til embættisins eigi síðar en 14. apríl 2001.“

Óumdeilt er í málinu að samkvæmt framangreindum auglýsingum stefnda og bréfi hans átti einungis að gera grein fyrir heildarviðskiptum hvers og eins viðskiptamanns á árinu en ekki hverjum einstökum viðskiptum hans. Hins vegar skipti ekki máli hvort viðkomandi fjármálastofnun seldi viðskiptamanninum hlutabréfin eða annaðist einvörðungu milligöngu um viðskipti með þau.

Samtök banka og verðbréfafyrirtækja svöruðu bréfi stefnda frá 8. mars með bréfi dags. 26. mars 2001 og kemur þar fram að þar sem málið varði sameiginlega hagsmuni aðildarfyrirtækja samtakanna hafi verið ákveðið að samtökin rituðu bréfið fyrir þeirra hönd. Í bréfinu er lögð áhersla á trúnaðarskyldu banka og verðbréfafyrirtækja gagnvart viðskiptamönnum þeirra og einnig vísað til ákvæða þeirra laga sem skylda þessi fyrirtæki til að veita skattyfirvöldum upplýsingar um einstaka viðskiptamenn, einkum 1. mgr. 94. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt. Þá kemur fram í bréfinu að í auglýsingu stefnda séu gerðar mun ríkari kröfur um upplýsingagjöf en tíðkast hafi og dregið í efa að þessar kröfur hafi nægilega lagastoð í 2. mgr. 92. gr. laga nr. 75/1981. Gögn til að skýra þá lagagrein séu af skornum skammti og allan vafa verði að skýra viðskiptamanni í hag. Hafa verði í huga    „að samkvæmt lögmætisreglu stjórnsýslu- og stjórnskipunarréttar skal lagaákvæði vera þeim mun skýrara og ótvíræðara því meira íþyngjandi sem það er fyrir borgarann.“ Líta verði til þess að greinin hafi verið sett inn í lögin á sama tíma og skattafrádráttur vegna hlutabréfakaupa hafi verið heimilaður. Vísað er til þess hverjar upplýsingar fjármálafyrirtækin þurfi að gefa um afdreginn fjármagnstekjuskatt, þ.e. að þær nái aðeins til „heildartölu greidds fjármagnstekjuskatts allra viðskiptamanna sinna, en ekki sundurliðuðu upplýsingablaði um hvern viðskiptamann.“ Þá kemur fram að stefndi hafi beðið um svo viðamiklar upplýsingar að með því hafi hann brotið meðalhófsreglu stjórnsýslulaga.  Fleira kemur fram í bréfinu sem ekki verður rakið en niðurlag þess er svohljóðandi:

„Í ljósi alls sem að framan er rakið telja aðildarfyrirtæki Samtaka banka og verðbréfafyrirtækja að krafa embættisins um sundurliðaðar upplýsingar um  hlutabréfakaup eigi sér hvorki stoð í gildandi lögum né þeirri skattframkvæmd sem ríkt hefur. Í því sambandi verður einnig að horfa til þess opna fjármálaumhverfis sem fyrirtækin starfa í. Hins vegar lýsa umrædd fjármálafyrirtæki sig reiðubúin til að veita almennar upplýsingar um heildartölu þessara viðskipta hjá hverju og einu fyrirtæki á sambærilegan hátt og tíðkast hefur varðandi upplýsingar um skil á afdreginni staðgreiðslu fjármagnstekjuskatts.“

Stefndi svaraði þessu bréfi Samtaka banka og verðbréfafyrirtækja með bréfi dags. 10. apríl 2001. Í bréfi sínu andmælir stefndi sjónarmiðum sem fram koma í bréfi Samtaka banka og verðbréfafyrirtækja og segir að þau breyti engu um upplýsingaskyldu samkvæmt 2. mgr. 92. gr. Stefndi bendir m.a. á að 2. mgr. 92. greinar hafi verið tekin upp í þá lagagrein og kveði með sama hætti á um upplýsingaskyldu vegna hlutabréfaviðskipta og skyldu til þess að afhenda upplýsingar, t.d. um laun og aðrar starfstengdar greiðslur, sem árum saman hafi verið afhentar athugasemdalaust. Stefndi bendir á að í greinargerð með breytingarlögum nr. 36/1991 sé tekið fram að um sé að ræða svipað fyrirkomulag á upplýsingagjöf varðandi hlutabréfaviðskipti eins og upplýsingagjöf um laun, arð o.fl.

Þá segir m.a. orðrétt í bréfinu:

„Tilgangur skattyfirvalda með öflun þessara upplýsinga um hlutabréfaviðskipti er hinn sami og liggur að baki öflun annarra upplýsinga skv. 92. gr. laga nr. 75/1981, þ.e. að treysta skattframkvæmd og tryggja eftir því sem unnt er að skattstofnar og skattar séu ákveðnir með réttum hætti. Viðskipti með hlutabréf hafa farið mjög vaxandi á undanförnum árum og það því orðið meira hagsmunamál fyrir ríkissjóð og brýnna jafnréttismál fyrir skattborgarana að tryggt sé eftir mætti að framtaldar tekjur séu réttar og skattar ákveðnir í samræmi við það.“

Stefndi ítrekar í bréfi sínu tilmælin til fjármálastofnananna um að afhenda umbeðnar upplýsingar og segir embættið reiðubúið til samstarfs um tæknileg atriði er upplýsingagjöfina varði eins og fram hafi komið á fundi hans með fulltrúum samtakanna. Þá er greint frá því í bréfinu að ríkisskattstjóri hafi þegar hafið forskráningu á framtöl manna á hluta af þeim upplýsingum sem aflað sé á grundvelli 2. mgr. 92. gr. laga nr. 75/1981 og fleiri upplýsingum. Stefnanda var sent afrit af bréfinu.

Í framhaldi af þessum bréfaskiptum og viðræðum ritaði stefndi Samtökum banka og verðbréfafyrirtækja bréf 30. apríl 2001 þar sem vísað er til viðræðna þessara aðila og er í bréfinu sagt að samtökin hafi lýst vilja sínum til þess að vinna með skattyfirvöldum að því að forskráðar yrðu upplýsingar um hlutabréfaviðskipti á skattframtöl en jafnframt lýst áhyggjum sínum af kröfum skattyfirvalda um upplýsingar um kaup og sölu hlutabréfa á árinu 2000, einkum vegna þess að fyrirvari væri skammur til að útbúa þau forrit sem til þyrfti. Í bréfinu er því og lýst að skattyfirvöldum sé mikil þörf á því að fá upplýsingar um viðskipti með hlutabréf bæði vegna almennrar skattframkvæmdar og eins í þeim tilgangi að einfalda framtalsgerð með því að forskrá upplýsingar um viðskipti með hlutabréf. Þá segir m.a. orðrétt í bréfinu:

„Tilgangur þessa bréfs er annars vegar að leita eftir samstarfi við Samtök banka og verðbréfafyrirtækja um undirbúning að öflun upplýsinga frá fjármálastofnunum um kaup og sölu á hlutabréfum og e.t.v. öðrum verðbréfum í þeim tilgangi að þær verði framvegis forskráðar á framtöl með þeim hætti að framteljendur þurfi fyrst og fremst að staðfesta að þær séu réttar. Ríkisskattstjóri hyggst fela sérstökum starfshópi að vinna að þessu verkefni sem fólgið verður í því að greina þær upplýsingar, sem nauðsynlegt er að afla, skipuleggja vinnsluferil upplýsinganna og semja færslulýsingar fyrir þær tölvuskrár, sem óskað verður eftir að fá upplýsingarnar afhentar í. Er hér með óskað eftir að Samtök banka og verðbréfafyrirtækja tilnefni 2-3 fulltrúa til að vinna með starfshópi RSK að verkefni þessu.“

Þá er því lýst að tilgangur bréfsins sé einnig sá að skoða hvort hægt sé að haga öflun upplýsinga á þessum vettvangi fyrir árið 2000 með öðrum hætti en gert hafi verið ráð fyrir í auglýsingu ríkisskattstjóra frá 8. janúar 2001 og bréfi frá 8. mars 2001.

Í framhaldi af þessu settu aðilar tvo vinnuhópa á laggirnar, annan til að gera áætlun um forprentun upplýsinga um hlutabréfaviðskipti á skattframtöl og hinn til að undirbúa öflun upplýsinga um hlutabréfaviðskipti. Fyrri hópurinn mun ekki hafa komið saman en seinni hópurinn skilaði niðurstöðu sem er í stórum dráttum sú að bankar og verðbréfafyrirtæki skili upplýsingum um heildarsölu og heildarkaup og heildarfjölda einstaklinga og lögaðila sem í viðskiptunum áttu, sundurliðað eftir því á hvaða fjárhæðabili viðskiptin voru, t.d 1-2, 2-5 milljónir o.s.frv.

Hinn 24. september 2003 bað stefndi stefnanda, með vísun til 1. mgr. 94. gr. laga nr. 90/2003, um upplýsingar um öll viðskipti sem Búnaðarbankinn hf. og Kaupþing hf. áttu eða höfðu milligöngu um með hlutabréf 10 tilgreindra  hlutafélaga á árunum 2000-2001. Samtök banka og verðbréfafyrirtækja óskuðu eftir fresti til 24. október til þess að taka afstöðu til beiðninnar eftir að aðilar höfðu haldið fund um málið.

Hinn 24. október 2003 ritaði stefnandi stefnda svarbréf og kemur þar m.a. fram að stefnandi muni láta stefnda í té upplýsingar um öll viðskipti sem bankinn átti sjálfur með hlutabréf í fyrirtækjunum árin 2000-2001 en að bankanum sé ekki heimilt á grundvelli 1. mgr. 94. gr. laga nr. 90/2003 að veita stefnda upplýsingar um öll viðskipti sem bankinn hafi haft milligöngu um með hlutabréf í sömu fyrirtækjum á sama tíma. Í bréfinu er færður fram ítarlegur rökstuðningur fyrir þessari niðurstöðu, sem ekki er ástæða til að rekja hér sérstaklega, enda er hann nær samhljóða þeim málsástæðum stefnanda sem hann byggir málflutning sinn á í málinu auk þess sem því er haldið fram af stefnda að þessi beiðni stefnda sér sérstaks eðlis og komi ekki við deiluefni málsins. Beiðni sína frá 24. september ítrekaði stefndi í bréfi dags. 28. nóvember 2003.

Hinn 25. maí 2004 ritaði stefndi stefnanda bréf og vitnar til auglýsingar sinnar nr. 1/2004 sem gefin hafi verið út 6. janúar 2004 og bendir í bréfinu á skilaskyldu banka og verðbréfafyrirtækja á upplýsingum um viðskipti með hlutabréf samkvæmt 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003. Sagt er í bréfinu að stefnandi hafi ekki enn sinnt þessari lögboðnu skyldu og skorað á hann að gera það. Minnt er á þær refsingar sem við liggi sé skyldunni ekki fullnægt.

Samtök banka og verðbréfafyrirtækja svöruðu bréfi stefnda með bréfi dags. 8. júní 2004 en þeim hafði verið falið af aðildarfélögunum að taka áskorun stefnda til skoðunar.

 Hinn 28. júní 2004 rituðu Samtök banka og verðbréfafyrirtækja stefnda bréf og í því benda þau m.a. á að með 2. mgr. 92. gr. sé lögð kvöð á þann aðila sem hafi milligöngu um viðskipti með hlutabréf sem almennt sé ekki lögð á rekstraraðila, s.s. fasteignasala. Um sé að ræða íþyngjandi lagaákvæði sem beri að túlka þröngt og styðji lögbundin þagnarskylda í lögum nr. 161/2002 þrönga túlkun ákvæðisins. Stefndi geti ekki upp á eindæmi sitt krafist þess að lögskýring hans ein sé lögð til grundvallar. Í bréfinu kemur fram að samkvæmt forsögu og eðlilegri túlkun á 2. mgr. 92. gr. ættu fyrirtækin að hafa fullnægt lagaskyldu sinni, skiluðu þau stefnda upplýsingum í samræmi við tillögur vinnuhópsins sem lýst er hér að framan og sagt að á þeim tíma hafi stefnda sýnst þetta nægjanlegt.

Hinn 20. desember 2004 ritaði stefndi stefnanda bréf, vísaði til auglýsingar nr. 1/2004 og minnti á skilaskyldu samkvæmt henni sem hann segir stefnanda ekki hafa uppfyllt. Tekið er fram í bréfinu að í bréfi stefnda til stefnanda, dags. 25. maí 2004, hafi verið vakin athygli á refsiákvæðum sem lægju við vanrækslu þess að veita umbeðnar upplýsingar. Að lokum er greint frá því að stefndi hafi ákveðið að beina því til skattrannsóknarstjóra ríkisins að hefja rannsókn á meintum brotum stefnanda á ákvæðum 92. gr. laga nr. 90/2003 og að þeim verði vísað til opinberrar rannsóknar.

Hinn 30. desember 2004 svaraði stefnandi bréfi stefnda og endurtekur að verulegu leyti þau rök sem áður höfðu verið færð fram fyrir því að sú upplýsingaskylda sem lögð væri á stefnanda væri ekki í samræmi við réttan skilning á ákvæðum 92. gr. og þeim reglum sem farið væri eftir við skilagrein afdregins skatts á fjármagnstekjur. Þá er og vísað til meðalhófsreglu stjórnsýslulaga og þagnarskyldu samkvæmt 1. mgr. 58. gr. laga nr. 161/2002. Einnig er lýst undrun á þeirri fyrirætlan stefnda að vísa málinu til skattrannsóknarstjóra ekki síst í ljósi ákvæða 2. tl. 1. mgr. reglugerðar nr. 373/2001 og bent á að rétt sé að leita annarra leiða til að leysa málið. Bréfinu fylgja síðan upplýsingar um hlutabréfaviðskipti þau sem stefnandi hafði milligöngu um á árinu 2003 á því formi sem vinnuhópurinn hafði samið.

Stefndi ritaði stefnanda bréf 3. janúar 2005 og lýsir því þar yfir að í samræmi við bréf sitt til stefnanda 20. desember 2004 muni hann vísa málinu til skattrannsóknarstjóra hvað hann og gerði með bréfi 7. janúar 2005.

Stefnandi ritaði stefnda bréf 10. janúar 2005 og mótmælti þessum málatilbúnaði stefnda og rökstuddi þau mótmæli. Þá kemur fram í bréfinu að stefnandi hafi ákveðið að senda fjármálaráðherra erindi vegna málsins á grundvelli 1. mgr. 106. gr. laga nr. 90/2003.

Hinn 12. janúar 2005 ritaði stefndi stefnanda bréf og tjáði honum að bréf hans frá 10. janúar yrði sent skattrannsóknarstjóra þar sem málinu hafi verið vísað til hans.

Stefnandi ritaði fjármálaráðherra bréf 15. mars 2005 um túlkun 92. gr. laga nr. 90/2003 og óskar eftir því að ráðherra tryggi að ríkisskattstjóri hagi rekstri málsins í samræmi við lög og reglur, einkum reglugerð nr. 373/2001, en fram kom í bréfinu sú skoðun stefnanda að málið væri ekki þess eðlis að það félli undir verksvið skattrannsóknarstjóra. Því bréfi svaraði fjármálaráðuneytið með bréfi dags. 19. apríl 2005 og kvaðst ekki myndu hafa sérstök afskipti að málsmeðferð stefnda í umræddu máli.

Hinn 16. mars 2005 sendi stefnandi stefnda yfirlit um hlutabréfaviðskipti á vegum stefnanda fyrir árið 2004 í því formi sem vinnuhópurinn hafði sett saman og að framan er lýst. Stefndi ritaði stefnanda bréf dags. 16. júní 2005 og minnti stefnanda á upplýsingaskyldu hans samkvæmt 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003. Stefnandi ritaði stefnda bréf dags. 22. júní 2005 og lýsti því að hann hefði hinn 16. mars sl. skilað þessum upplýsingum.

Þá ritaði stefnandi skattrannsóknarstjóra bréf 23. júní 2005 þar sem kemur m.a. fram að stefnandi hafi ákveðið að höfða staðfestingarmál á grundvelli 2. tl. 25. gr. laga nr. 91/1991 á hendur íslenska ríkinu til viðurkenningar á því að ekki sé skylt að veita þær upplýsingar á því formi sem stefndi hafi farið fram á samkvæmt 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003. Jafnframt óskaði stefnandi eftir því að rannsókn skattrannsóknarstjóra yrði frestað á meðan beðið væri úrlausnar dómstóla.

Skattrannsóknarstjóri ríkisins svaraði bréfi stefnanda með bréfi dags. 24. júní 2005 og kveðst munu fresta rannsókninni en óskar eftir því að stefnandi tilkynni sér um framvindu málsóknarinnar.

Mál þetta var höfðað 30. júní 2005 eins og fyrr greinir.

IV

Af hálfu stefnanda er á það bent að 92. grein laga nr. 90/2003 eigi að efni til rætur sínar að rekja allt aftur til laga um tekjuskatt og eignarskatt frá árinu 1921 og aðalefni hennar sé og hafi verið að tryggja skattyfirvöldum upplýsingar um alls kyns launagreiðslur og leigugreiðslur sem gerði þeim kleift að leggja á skatta með réttum hætti. Við setningu laga nr. 40/1978 hafi verið tekið upp ákvæði sem skyldaði menn til þess að gefa þessar upplýsingar ótilkvaddir. Ákvæði 92. greinar hafi verið sett til þess að hægt sé að sannreyna að framtöl séu rétt en ekki til þess að þangað verði sóttar heimildir til skatteftirlits.

Í 94. gr. laganna sé síðan kveðið á um almenna upplýsingaskyldu gagnvart skattyfirvöldum og skatteftirlit þeirra. Skattyfirvöld verði að byggja skatteftirlit sitt og skattrannsóknir á þessari lagagrein og þær verði að beinast að einstökum aðilum eða sérstaklega afmörkuðum hópum. Í greininni sé tekið fram, og hafi verið svo allt frá gildistöku laga nr. 70/1962, að einungis væri skylt að senda allar nauðsynlegar upplýsingar og skýrslur sem skýra yrði með þeim hætti að skattyfirvöld gætu ekki beðið um hvaða upplýsingar sem væri heldur einungis þær sem þeim væru nauðsynlegar til þess að framfylgja skatteftirliti með réttum og eðlilegum hætti. Því ættu skattyfirvöld að forðast að skapa óþarfa fyrirhöfn við skýrslugjöfina, s.s. eins og þá að viðkomandi aðili þurfi að leggja sérstaka vinnu í að taka upplýsingarnar saman, séu þær ekki til í aðgengilegu formi, heldur eigi að einskorða beiðnir skattyfirvalda við þær upplýsingar sem fyrir hendi séu.

Með lögum nr. 36/1991 um breyting á lögum nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt hafi nýrri málsgrein verið bætt inn í 92. gr. laganna, sem orðið hafi 2. mgr. Tilefni þess hafi verið að breytingarlögin hafi heimilað að frá skattskyldum tekjum yrðu dregnar ákveðnar upphæðir vegna kaupa á hlutabréfum. Greininni hafi því verið ætlað það hlutverk að með heimild í henni gætu skattyfirvöld haft eftirlit með því að það skattahagræði sem ákveðið var í breytingalögunum væri notað með lögmætum hætti. Þessu ákvæði hafi þannig aldrei verið ætlað að leggja þær skyldur á umsýsluaðila með hlutabréfaviðskiptum þriðja aðila sem stefndi geri nú kröfu til að stefnandi uppfylli og séu ekki byggðar á fullnægjandi lagaheimildum. Ljóst sé af forsögu ákvæðisins að það eigi að skýra þröngt og einnig leiði það til þrengri skýringar á ákvæðinu að stefnandi sé bundinn þagnarskyldu um hag viðskiptamanna sinna samkvæmt 58. gr. laga nr. 161/2002 um fjármálafyrirtæki. Frávikum frá þessari þagnarskyldu verði að beita varlega og jafnframt að skýra þau þeim í hag sem upplýsingaskyldan hvíli á. Enda þótt upplýsingar sem gefnar séu á grundvelli 94. gr. laga nr. 90/2003 geti útrýmt þagnarskyldu samkvæmt 58. gr. laga nr. 161/2002 geri upplýsingagjöf samkvæmt 92. gr. það ekki.

Ákvæði 2. mgr. 92. gr. sé íþyngjandi fyrir borgarana og samkvæmt lögmætis-reglu stjórnsýsluréttarins verði lagaákvæði af þeim toga að vera þeim mun skýrara og ótvíræðara sem það sé meira íþyngjandi. Allan vafa um efni greinarinnar verði að skýra borgurunum í hag. Ákvæði 2. mgr. feli í sér mjög víðtæka kvöð sem almennt verði ekki lögð á rekstraraðila, enda sé hér ekki um beina þátttöku slíks aðila í þeim viðskiptum sem beiðnin um upplýsingarnar snúi að heldur einvörðungu umsjón með þeim. Þótt fyrirtæki eigi ótilkvödd að gefa upplýsingar samkvæmt greininni leggi það ekki jafnframt á þau skyldu til þess að leggja sérstaka vinnu í að draga upplýsingarnar saman, sem þó sé nauðsynlegt í mörgum tilfellum, en það myndi hafa í för með sér umtalsverðan kostnað og fyrirhöfn. Þær upplýsingar sem skylt sé að gefa verði alla vega að einskorða við þær upplýsingar sem fyrir hendi séu, en stundum sé það svo að ekki sé neitt skráð um hlutabréfaviðskipti, t.d. þegar makaskipti séu höfð á hlutabréfum. Í sumum tilvikum sé ómögulegt að gefa umbeðnar upplýsingar. Þá sé það svo að stefndi beini kröfum sínum um upplýsingar aðeins til banka og fjármálafyrirtækja, en ýmsir aðrir annist viðskipti með hlutabréf, s.s. lögmenn, en þeim sé ekki lögð þessi upplýsingaskylda á herðar samkvæmt auglýsingu stefnda.

Auglýsing stefnda nr. 1/2004 þar sem mælt hafi verið fyrir um skil á upplýsingum um viðskipti með hlutabréf á formi RSK 2.08 breyti engu um skyldu stefnanda því að í stjórnvaldsfyrirmæli verði ekki settar reglur um skyldur sem gangi lengra en rétt skýring settra laga sem þau séu byggð á. Stefnda hafi og verið ómögulegt að gera sér grein fyrir því á árinu 2003 hverjar kröfur stefndi kynni að gera í auglýsingu sinni árið 2004.

Það sé að vísu svo að játa verði skattyfirvöldum rúmar heimildir til þess að krefjast upplýsinga, sbr. 94. gr. laga nr. 90/2003 og 15. gr. laga nr. 94/1996 um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur. Mat skattyfirvalda á upplýsingaþörfinni verði þó að vera málefnalegt og þau verði að gæta þar hófs í samræmi við 12. gr. laga nr. 37/1993. Stefnandi haldi því fram að stefndi hafi í auglýsingu sinni með kröfu um víðtækar upplýsingar farið langt fram úr eðlilegu meðalhófi og þar með brotið meðalhófsreglu stjórnsýslulaganna. Ekki verði betur séð en slík upplýsingagjöf myndi brjóta í bága við þagnarskylduákvæðið í 58. gr. laga nr. 161/2002 þar sem ekki sé í ljós leitt að skattyfirvöld hafi lögmæta hagsmuni af því að fá þessar upplýsingar. Þessar kröfur feli í raun í sér lið í verulega umfangsmiklu skatteftirliti sem stefnda beri sjálfum að sinna samkvæmt 102. gr. laga nr. 90/2003 og geti ekki lagt á aðra.

Þá beri þess að gæta að ákvæði 2. mgr. 92. gr. hafi ekki verið beitt fyrstu 10 árin og beri að túlka lagagreinina miðað við þá stöðu sem þá var uppi en ekki miðað við stöðuna eins og hún nú sé. Með því samkomulagi sem nefnd á vegum aðila hafi náð um efni upplýsinganna hafi stefndi í raun fallist á að efni 2. mgr. 92. gr. væri mun takmarkaðra en hann vilji nú vera láta. Því sé haldið fram af stefnanda að þetta samkomulag sé bindandi fyrir aðila málsins. Það að stefndi hafi í september 2003 afmarkað beiðni sína við 10 fyrirtæki styðji þessa staðhæfingu stefnanda. Stefndi hafi og enga grein gert fyrir því hvers vegna honum sé nú nauðsyn á að fá jafn viðamiklar upplýsingar og hann geri kröfu til. Hér verði einnig að hafa í huga að hingað til hafi fjármálafyrirtækjum ekki verið gert að láta stefnda í té upplýsingar um viðskipti hvers og eins viðskiptamanns ótilkvödd og megi þar benda á hvernig háttað sé upplýsingum um fjármagnstekjuskatt, en þar sé aðeins gefin upp ein heildartala fyrir allan afdreginn fjármagnstekjuskatt en ekki hvað hver og einn viðskiptamaður greiði. Upplýsinga-skyldu gagnvart skattyfirvöldum verði að skýra heildstætt og sé það gert leiði það ótvírætt til þess að dómkröfu stefnanda beri að taka til greina.

Krafa stefnanda í gagnsök sé óafmörkuð og af þeim sökum ekki hægt að taka hana til greina.

Af hálfu stefnda er því haldið fram að skylda stefnanda til að afhenda stefnda upplýsingar um hlutabréfaviðskipti samkvæmt 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt og eignarskatt, áður laga nr. 75/1985, sé skýr og ótvíræð og það eigi hann að gera ótilkvaddur. Ekki sé krafist upplýsinga um hver og ein viðskipti heldur einungis um heildarviðskipti á umræddu ári. Stefndi hafi á grundvelli framangreinds lagaákvæðis birt auglýsingu þar um 6. janúar 2004 auk þess að senda stefnanda sérstaka áskorun um skil á umræddum upplýsingum í bréfi dags. 25. maí 2004. Stefndi hafi og birt auglýsingar sama efnis í janúarmánuði ár hvert, allt frá árinu 2001. Þær upplýsingar sem beðið sé um rúmist fyllilega innan ramma 2. mgr. 92. gr. og þær liggi allar fyrir með aðgengilegum hætti hjá stefnanda enda alkunna að viðskiptaaðilum séu árlega send yfirlit þar sem fram komi bæði sundurliðaðar og samandregnar upplýsingar um kaup og sölu hlutabréfa. Engin rök séu fyrir því að skýra málsgreinina svo þröngt að samkvæmt henni sé ekki hægt að krefjast þessara upplýsinga. Það sé og reyndar svo að ýmsar fjármálastofnanir hafi sent stefnda sams konar upplýsingar og stefnandi neiti að afhenda og á því formi sem gert sé ráð fyrir í auglýsingu stefnda R 2.08.

Ákvæði 2. mgr. 92. gr. hafi staðið óbreytt frá því það hafi verið lögtekið með breytingarlögum nr. 36/1991 og í athugasemdum með frumvarpi til þeirra laga komi fram að með ákvæðinu sé lögð almenn skylda á herðar þeim aðilum sem eigi viðskipti með hlutabréf að veita skattyfirvöldum upplýsingar um viðskiptin. Um sé að ræða svipað fyrirkomulag og sömu skyldur og gildi um ýmsa aðra upplýsingagjöf, s.s. þá er varði laun, arð, stofnsjóði, afurðainnlegg o.fl. Í athugasemdunum komi einnig fram að viðskipti með hlutabréf hafi stóraukist, þeim viðskiptum fylgi skattfríðindi og ákvæðinu sé ætlað að koma til móts við þarfir hins opinbera um þennan þátt fjármálalífsins. Hér sé um að ræða eðlilegar, sanngjarnar og málefnalegar kröfur á hendur stefnanda og öðrum sem séu í sömu stöðu. Tilgangur ákvæðisins sé að tryggja og treysta grundvöll skattframkvæmdar og skatteftirlits á þessu sviði. Það sé alls ekki svo að ákvæðinu hafi verið ætlaður sá tilgangur einn að byggja á því eftirlit með skattafslætti einstaklinga vegna hlutabréfakaupa eins og stefndi haldi fram, en lögaðilar hafi ekki notið þess skattafsláttar. Þá séu þessar upplýsingar forsenda fyrir framþróun skattskýrslugerðar af því að þær geri mögulegt að forskrá þær á eyðublöð fyrir skattframtal. Þessar ástæður séu bæði málefnalegar og fari hvergi út fyrir meðalhóf.

Ljóst sé að gera verði greinarmun á upplýsingaskyldu samkvæmt 92. og 94. gr. Ákvæði 92. gr. leggi skyldu á alla þá sem þau taki til til að veita skattyfirvöldum ótilkvaddir nánari upplýsingar er varðað geti skattskil ótilgreinds hóps manna eða lögpersóna. Í 94. gr. sé hins vegar kveðið á um skyldu til þess að veita skattyfirvöldum upplýsingar sem þau kunni að krefjast sérstaklega og varði tiltekna skattaðila eða afmarkaðan hóp þeirra. Í því tilviki séu gerðar ríkari kröfur til skattyfirvalda um afmörkun umbeðinna upplýsinga en samkvæmt 2. mgr. 92. gr.

Þagnarskylduákvæði 58. gr. laga nr. 161/2002 um fjármálafyrirtæki standi ekki í vegi fyrir þeirri skyldu stefnanda að láta í té upplýsingar um hlutabréfaviðskipti samkvæmt 2. mgr. 92. gr. enda sé í 58. gr. sérstaklega mælt fyrir um það að þagnarskyldan víki þegar skylt sé að veita upplýsingar lögum samkvæmt, svo sem hér sé raunin. Niðurstaða Hæstaréttar hafi verið sú samkvæmt dómi, sem kveðinn hafi verið upp 21. október 1999 í máli nr. 156/1999, að þagnarskylduákvæðið yrði að víkja þegar beiðst væri upplýsinga samkvæmt 94. gr. laga nr. 75/1981. Verði að líta svo á að sama máli gegni þegar beðið sé um upplýsingar samkvæmt 2. mgr. 92. gr. Þá beri þess og að gæta að þagnarskylda hvíli á starfsmönnum skattyfirvalda samkvæmt 117. gr. laga nr. 90/2003 og séu þagnarskylduhagsmunir stefnanda þannig tryggðir.

Ekki skipti máli hvort umkrafðar upplýsingar leiði beint til þess að unnt sé að ákvarða skattstofn hjá hlutaðeigandi aðila enda ekki áskilnaður um slíkt í 92. gr. Þá skipti heldur ekki máli hvort upplýsingarnar varði aðila sem beri hér á landi ótakmarkaða eða takmarkaða skattskyldu eða aðila sem ekki sé skattskyldur hérlendis. Þótt skattyfirvöld hafi ekki beitt þessu ákvæði fyrr en nokkrum árum eftir að það var lögtekið breyti það engu um gildi þess. Þótt fyrirspurnir hafi ekki verið sendar þá falli skylda eða heimild ekki niður samkvæmt ákvæðinu. Lagaskyldan standi óbreytt sem og heimildir skattyfirvalda til að ákveða í hvaða formi upplýsingarnar séu gefnar. Skattyfirvöld hafi svigrúm til að meta það á hverjum tíma hvort skattalegar eða þjóðfélagslegar forsendur séu til þess að afla upplýsinga í ákveðnum málaflokkum umfram aðra í þágu skatteftirlits. Af hálfu stefnda sé því mótmælt að samkomulag hafi verið gert um það í hvaða formi ætti að gefa upplýsingarnar og engu máli skipti þótt stefndi hafi á árinu 2003 beðið um upplýsingar um hlutabréfaviðskipti nafngreindra hlutafélaga á árunum 2000 og 2001 með vísan til 94. gr. laga nr. 90/2003. Sú athugun sé þessu máli óviðkomandi. Þá sé því mótmælt að við upplýsingagjöf samkvæmt 2. mgr. 92. gr. eigi að líta til framkvæmdar upplýsingagjafar um afdreginn skatt af fjármagnstekjum, en sú framkvæmd sé byggð á allt öðrum grunni og sé óskyld kröfum um upplýsingar samkvæmt 2. mgr. 92. gr. Þar sé verið að krefjast upplýsinga um skatt sem þegar hafi verið dreginn frá tekjum. Rangt sé og ósannað að stefnanda sé ómögulegt að veita umkrafðar upplýsingar eða að það hafi umtalsverðan kostnað í för með sér.

Stefnda hafi verið nauðsynlegt að höfða gagnsök í málinu til þess að fá bindandi dóm um skyldu stefnanda til að veita upplýsingar í samræmi við það sem krafist sé á RSK 2.08.

V

Í 92. gr. laga nr. 90/2003 er lögð rík og víðtæk skylda á þá sem hafa menn í þjónustu sinni til þess að láta skattyfirvöldum ótilkvaddir í té upplýsingar um hvers kyns greiðslur sem þeir inna af hendi til þeirra sem þjónustuna veita og sem er skylt eða kann að vera skylt að greiða skatt af lögum samkvæmt. Mat á skattskyldunni er fyrst og fremst í höndum skattyfirvalda þótt fleiri geti síðar komið að slíku mati vilji skattgreiðandi ekki una því. Mat skattyfirvalda getur eðlilega með sama hætti lotið að því að ákveðnar greiðslur séu ekki skattskyldar eða þá skattskyldar að takmörkuðu leyti. Þótt skattskyldan sé íþyngjandi fyrir þann sem hún hvílir á leiðir það ekki til þess að ákvæði 92. gr. eigi að skýra þröngt, að því er skyldu til upplýsingagjafar varðar, heldur öllu fremur til þess að skýra eigi það rúmt, þó innan hæfilegra marka, einkum með það í huga að skattyfirvöldum ber að sjá til þess að skattskyldu sé fullnægt og jafnframt að menn njóti skattfríðinda séu þau fyrir hendi, jafnræði ríki á milli skattgreiðenda og einnig að skattur verði ekki lagður á nema traust lagastoð sé fyrir hendi. Af þessu leiðir að skattyfirvöldum er nauðsyn á haldgóðum upplýsingum og þær upplýsingar sem skattyfirvöldum er heimilt að krefjast geta vissulega haft og geta þurft að hafa eitthvað fleira að geyma en nákvæmlega það sem fellur undir hugtakið skattstofn, þ.e.a.s. þá fjárhæð sem skattgreiðsluna á að miða við. Í ljósi þessa verður að játa skattyfirvöldum meira svigrúmi innan meðalhófsreglunnar en annars væri. Í greininni er skýrlega kveðið á um það að skattyfirvöldum ber að afhenda upplýsingarnar ókeypis og í því formi sem ríkisskattstjóri ákveður en með því hefur löggjafinn lagt á ákveðna kvöð sem getur haft vinnu og kostnað í för með sér. Þótt þessi kvöð kunni að geta verið íþyngjandi þá er ljóst að hér er um þjóðfélagslega nauðsyn að ræða og löggjafinn ætlast til þess að upplýsingagjafinn beri kvöðina bótalaust. Má hér t.d. nefna 5. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003 sem fyrr er getið í dóminum. Þótt vera kunni að erfitt geti verið eða jafnvel ómögulegt að gefa einhverjar af upplýsingunum samkvæmt 2. mgr. 92. gr. getur það ekki leitt til þess að þar með falli upplýsingaskyldan niður.

Enda þótt svo kunni að vera að skattstofn verði ekki ákveðinn eingöngu á grundvelli þeirra upplýsinga um hlutabréfaviðskipti, sem stefndi hefur krafist að stefnandi láti honum í té samkvæmt 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003, áður laga nr. 75/1981, þá léttir það ekki skyldunni af stefnanda eins og umrædda málsgrein verður að skýra. Hér ber að hafa í huga það sem segir um 5. gr. í greinargerð með frumvarpi til breytingarlaga nr. 36/1991, en sú grein varð að 2. mgr. 92. greinar. Þar segir svo:

„Með þessari grein er gerð tillaga um að lögð verði almenn skylda á herðar þeirra aðila sem viðskipti eiga með hlutabréf til að veita skattyfirvöldum upplýsingar um slík viðskipti. Er hér um svipað fyrirkomulag að ræða og nú gildir varðandi ýmsa upplýsingagjöf um laun, arð, stofnsjóði, afurðainnlegg o.fl. Á síðustu missirum hafa orðið verulegar breytingar á íslenska hlutabréfamarkaðinum. Viðskipti með hlutabréf hafa stóraukist og fjöldi þeirra aðila, sem þau stunda, hefur margfaldast. Skattfríðindi fylgja kaupum á ýmsum hlutabréfum. Þessu ákvæði er ætlað að koma til móts við þarfir hins opinbera um upplýsingar um þennan þátt fjármálalífsins. Upplýsingaskyldan hvílir á þeim sem annast um viðskiptin, t.d. hlutabréfasölum. Verður að ætla að skráning á viðskiptum, sem hjá þeim á sér stað, geri upplýsingagjöf auðvelda fyrir þessa aðila.“       

Af þessu má telja ljóst að löggjafinn hafði í huga þarfir hins opinbera fyrir upplýsingar um hlutabréfaviðskipti og verður ekki séð að sú þörf hafi einvörðungu verið bundin við það að sumum hlutabréfakaupum fylgdu skattfríðindi. Þörfina hlaut hið opinbera, þ.e. skattyfirvöld í þessu tilviki, að meta á hverjum tíma og m.a. í ljósi þess þykir ekki skipta máli þótt stefndi hafi ekki beitt heimildum sínum samkvæmt 2. mgr. 92. gr. fyrr en raun ber vitni. Þá verður heldur ekki séð að hér skipti máli þótt ríkisskattstjóri hafi m.a. í hyggju að nota umbeðnar upplýsingar til þess að forskrá þær á eyðublöð fyrir skattframtal.

Í 94. gr. laga nr. 90/2003, áður nr. 75 /1981, er kveðið á um víðtækar heimildir skattyfirvöldum til handa til að fá í hendur upplýsingar bæði frá framteljendum og öðrum í því skyni að rannsaka og sannreyna hvort rétt sé talið fram, þ.e.a.s. til þess að framkvæma skatteftirlit. Þessi lagagrein mun hafa verið skýrð svo, eða beitt í framkvæmd með þeim hætti, að upplýsinganna verði krafist frá aðilum eða um aðila sem sérstaklega eru tilgreindir hver og einn. Ekki þykir unnt að nota efni 94. greinar til þess að skýra 2. mgr. 92. gr. svo að skattyfirvöld verði að tilgreina sérstaklega hvern og einn til þess að skylt verði að veita upplýsingar um hlutabréfaviðskipti hans samkvæmt lagagreininni. Má hér og hafa í huga að grundvöllur þess hvort efni eru talin til sérstaks skatteftirlits hlýtur, a.m.k. að hluta til, að vera efni þeirra upplýsinga sem skylt er að gefa samkvæmt 92. gr. Þessar tvær lagagreinar fá skattyfirvöldum víðtækar heimildir í hendur, sem þeim verður að telja nauðsynlegar, og er ekki hægt að líta svo á að efni annarrar þeirrar takmarki sérstaklega efni hinnar. Samkvæmt framansögðu verður að skýra 2. mgr. 92. gr. svo að hún heimili stefnda að krefja stefnanda um þær upplýsingar sem hann fór fram á í bréfi dags. 25. maí 2004 til stefnanda, sbr. dómkröfur stefnanda í aðalsök. Eins og stöðu og hlutverki skattyfirvalda er háttað verður að telja tilgang lagagreinarinnar málefnalegan og beitingu ríkisskattstjóra á henni innan meðalhófsreglu stjórnsýslulaga. Tillögur vinnuhóps stefnda og Samtaka banka og verðbréfafyrirtækja geta ekki talist binda hendur stefnda um rétt hans til þess að krefjast upplýsinga samkvæmt 2. mgr. 92. gr. með þeim hætti sem hann nú gerir.

Kemur þá til athugunar hvort stefnanda sé engu að síður óskylt að veita umbeðnar upplýsingar vegna þess að hann er bundinn þagnarskyldu um hag viðskiptamanna sinna samkvæmt 58. gr. laga nr. 161/2002 um fjármálafyrirtæki. Fallast ber á það að frávikum frá þessari þagnarskyldu á að beita varlega og jafnframt að skýra þau þeim í hag sem upplýsingaskyldan hvílir á. Það breytir þó ekki því að samkvæmt lagagreininni víkur þagnarskyldan þegar skylt er að veita upplýsingar samkvæmt lögum. Niðurstaða Hæstaréttar í dómi, sem upp var kveðinn 21. október 1999 í málinu nr. 156/1999, var sú að þagnarskylda starfsmanna Landsbanka Íslands hf. yrði að víkja fyrir upplýsingaskyldu sem kveðið væri á um í 94. gr. laga nr. 75/1981 og 15. gr. laga nr. 94/1996 um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur, en í þeirri lagagrein er kveðið á um upplýsingaskyldu og heimildir til skatteftirlits og skattrannsókna. Með hliðsjón af þessari dómsniðurstöðu og samkvæmt því sem að framan er sagt um efni og skýringu á ákvæði 2. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003 er niðurstaða dómsins sú að þagnarskylduákvæðið í 58. gr. laga nr. 161/2002 um fjármálafyrirtæki geti ekki heimilað stefnanda að víkjast undan upplýsingaskyldu samkvæmt 2. mgr. 92. gr. Hér ber og að hafa í huga þagnarskyldu starfsmanna skattyfirvalda samkvæmt 117. gr. laga nr. 90/2003. Sú þagnarskylda tekur við þegar þagnarskylda 58. gr. laga nr. 161/2002 víkur og þagnarskylda ríkir því samfleytt um framangreindar upplýsingar þótt hún færist yfir á nýjan aðila.

Samkvæmt öllu því sem að framan er rakið er niðurstaða dómsins sú að hafna verður viðurkenningarkröfu stefnanda. Með vísan til sömu röksemda verður gagnkrafa stefnda tekin til greina.

Málskostnaður sem stefnandi greiði stefnda þykir hæfilega ákveðinn kr. 400.000, þar með talinn virðisaukaskattur.

Friðgeir Björnsson héraðsdómari kvað upp dóm þennan.

Dómsorð.

Hafnað er þeirri kröfu stefnanda, Kaupþing banka hf., að viðurkennt verði með dómi að stefnanda sé óskylt að afhenda stefnda, ríkisskattstjóra, sundurliðaðar upplýsingar um öll viðskipti með hlutabréf og aðila að þeim viðskiptum á árinu 2003, sem stefnandi hafði umsjá með, í samræmi við það sem eyðublað stefnda RSK 2.08 ber með sér, svo sem krafist hafi verið af hálfu stefnda í bréfi til stefnanda 25. maí 2004.

Stefnanda er skylt samkvæmt bréfi stefnda, ríkisskattstjóra, dags. 25. maí 2004, að afhenda skattstjórum eða umboðsmönnum þeirra sundurliðaðar upplýsingar um öll viðskipti með hlutabréf og aðila að þeim viðskiptum á árinu 2003, sem stefnandi hafði umsjá með, í samræmi við og í því formi sem stefndi hefur ákveðið samkvæmt eyðublaði RSK 2.08, samkvæmt auglýsingu stefnda nr. 1/2004 sem birt var í B-deild Stjórnartíðinda 7. janúar 2004.

Stefnandi greiði stefnda kr. 400.000 í málskostnað, þar með talinn virðisaukaskattur.